Sintesi
La Risposta n. 863/2021 dell'Agenzia delle Entrate affronta il tema della "prenotazione" di un investimento in beni strumentali 4.0 (Allegato A) nell'ambito di acquisti centralizzati di gruppo. Una società italiana (ALFA ITA), parte di un gruppo multinazionale con policy di procurement accentrato, chiede se possa fruire dell'iper ammortamento (legge di bilancio 2019) per un investimento "prenotato" nel 2019 dalla controllante estera (ALFA UK) e successivamente ceduto alla società italiana nel 2020, oppure se debba applicarsi il credito d'imposta per beni strumentali nuovi (legge di bilancio 2020). L'Agenzia condivide la tesi dell'istante, riconoscendo la possibilità di riferire ordine e acconto alla cessionaria del contratto, a condizione che sia dimostrabile — fin dall'origine e in maniera certa e incontrovertibile — che la prenotazione sia stata effettuata in favore e per conto della società destinataria dell'investimento.
Contesto e quesito
La società ALFA ITA, parte di un gruppo multinazionale dotato di una gestione centralizzata degli acquisti, ha avviato nel 2019 un progetto per la realizzazione di una nuova linea di produzione presso il proprio stabilimento italiano. In base alla policy di gruppo, la procedura di selezione e gestione del fornitore è stata condotta dalla controllante ALFA UK, che ha sottoscritto l'accordo quadro (febbraio 2019), accettato l'offerta economica (28 novembre 2019) e versato un acconto superiore al 20% del corrispettivo (3 dicembre 2019). Nel marzo 2020, il contratto di fornitura è stato ceduto da ALFA UK ad ALFA ITA, e il collaudo finale si è concluso il 18 dicembre 2020.
L'istante evidenzia il proprio dubbio interpretativo:
La società ALFA SRL [...] chiede chiarimenti sul tipo di agevolazione applicabile all'investimento in una nuova linea di produzione effettuato nel corso del 2020 (credito d'imposta per investimenti in beni strumentali nuovi, di cui all'articolo 1, commi 184 e seguenti, della legge 27 dicembre 2019, n. 160, oppure iper ammortamento, di cui all'articolo 1, commi 60 e seguenti, della legge 30 dicembre 2018, n. 145).
La Società prospetta due interpretazioni alternative. La prima, definita "formalistica":
Una prima possibile interpretazione - prettamente formalistica - porterebbe, secondo l'Istante, a ritenere applicabile la disciplina prevista dall'articolo 1, commi 184 e seguenti, della legge n. 160 del 2019 e, in particolare, la disciplina del credito d'imposta di cui al comma 188 (rectius: 189) per i beni strumentali nuovi di cui al sopra citato Allegato A (tesi A); ciò in quanto l'Investimento risulterebbe effettuato dall'Istante nel corso del 2020 a seguito della cessione del contratto di fornitura.
La seconda, definita "sostanzialistica":
Una seconda possibile interpretazione - più sostanzialistica - porterebbe, di contro, a ritenere applicabile la disciplina del c.d. iper ammortamento introdotta dall'articolo 1, commi 9 e seguenti, della legge n. 232 del 2016, così come modificata dall'articolo 1, commi 60 e seguenti, della legge n. 145 del 2018 (tesi B).
La soluzione prospettata dal contribuente è la tesi B:
A parere della Società, l'Investimento può essere considerato fin dall'origine effettuato dalla Società stessa e quindi può ritenersi "prenotato" entro il 31 dicembre 2019 ed ultimato entro il 31 dicembre 2020, potendo pertanto soggiacere alla disciplina agevolativa dell'iper ammortamento introdotta dall'articolo 1, commi 9 e seguenti, della legge di bilancio 2017, così come modificata dall'articolo 1, commi 60 e seguenti, della legge di bilancio 2019 (tesi B).
Analisi dell'Agenzia delle Entrate
Quadro normativo: dall'iper ammortamento al credito d'imposta
L'Agenzia ricostruisce l'evoluzione della normativa. Quanto alla disciplina originaria dell'iper ammortamento:
L'articolo 1, commi 9 e seguenti, della legge 11 dicembre 2016, n. 232, ha introdotto la disciplina del c.d. "iper ammortamento", che prevede, ai fini delle imposte sui redditi e con esclusivo riferimento alla determinazione delle quote di ammortamento e dei canoni di leasing, la possibilità - per i soli titolari di reddito d'impresa - di maggiorare il costo di acquisizione per gli investimenti in beni materiali strumentali nuovi effettuati dal 1° gennaio al 31 dicembre 2017, ovvero entro il 30 settembre 2018, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2017 sia stata effettuata la c.d. "prenotazione" dell'investimento, ossia il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione.
Per quanto riguarda la proroga con la legge di bilancio 2019:
La legge 30 dicembre 2018, n. 145 (legge di bilancio 2019), oltre ad aver prorogato la disciplina dell'iper ammortamento agli investimenti effettuati entro il 31 dicembre 2019, ovvero entro il 31 dicembre 2020, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2019 l'investimento sia stato prenotato con ordine e acconto minimo (articolo 1, comma 60), ha anche rimodulato la misura della percentuale di maggiorazione in base a determinati "scaglioni" (comma 61).
In merito alla sostituzione dell'iper ammortamento con il credito d'imposta:
Successivamente, con l'articolo 1, commi da 184 a 197, della legge 27 dicembre 2019, n. 160 (legge di bilancio 2020), è stata ridefinita la disciplina degli incentivi fiscali previsti dal Piano Nazionale Impresa 4.0, mediante l'introduzione di un credito d'imposta per gli investimenti in beni strumentali nuovi, parametrato al costo di acquisizione degli stessi, in luogo della maggiorazione del costo fiscalmente ammortizzabile.
L'Agenzia precisa il regime transitorio applicabile:
La disciplina dell'iper ammortamento [...] resta applicabile agli investimenti in beni strumentali effettuati entro il 31 dicembre 2019, ovvero entro il 31 dicembre 2020 in caso di effettuazione della prenotazione entro il 31 dicembre 2019 [v. articolo 1, comma 60, della legge di bilancio 2019 e articolo 1, comma 196, lettera b), della legge di bilancio 2020].
Risposta al quesito: condivisione della tesi B con precisazioni
L'Agenzia condivide la soluzione prospettata dall'istante, introducendo tuttavia una condizione essenziale di natura probatoria:
Al riguardo, si ritiene di poter condividere la soluzione proposta dall'Istante (tesi B), con le seguenti precisazioni.
La precisazione fondamentale riguarda l'onere documentale e fattuale richiesto per "retrodatare" la prenotazione alla società cessionaria:
Ai fini delle agevolazioni di cui trattasi, per poter riferire l'ordine e l'acconto alla società del gruppo cessionaria del contratto di fornitura (che è quella che successivamente "effettua" l'investimento) è necessaria la sussistenza - fin dall'origine - di elementi documentali e fattuali che, in maniera certa e incontrovertibile, dimostrino che la società del gruppo a cui è affidata la gestione centralizzata delle politiche di acquisto abbia effettuato la "prenotazione" dell'investimento in favore e per conto della società cessionaria stessa.
Questo è il passaggio più rilevante della risposta: la "prenotazione" può essere riferita al cessionario, ma solo se sussistono elementi certi e incontrovertibili di imputabilità originaria.
Ratio della soluzione: principio di neutralità
L'Agenzia illustra la ratio sottostante alla propria interpretazione, fondata sul principio di neutralità organizzativa:
In tal modo, ai fini agevolativi viene assicurata la neutralità tra gli acquisti centralizzati di gruppo e gli acquisti effettuati dalle singole società; una tesi contraria, invece, rischierebbe di condizionare, in maniera ingiustificata, l'assetto organizzativo e le strategie di investimento di quei gruppi che, per motivi di economicità e per ottenere un maggior potere contrattuale, hanno accentrato le politiche di acquisto in capo ad un'unica società del gruppo anziché affidarle autonomamente alle singole società.
Conclusione
L'Agenzia formula la propria conclusione condizionata:
In conclusione, qualora ALFA ITA riesca a dimostrare di essere, sin dall'origine, destinataria della "prenotazione" effettuata da ALFA UK, potrà fruire dell'iper ammortamento in quanto l'Investimento, grazie all'ordine e all'acconto della stessa ALFA UK, risulterà incardinato nella disciplina stabilita dall'articolo 1, commi 60 e seguenti, della legge di bilancio 2019.
L'Agenzia precisa che tale verifica fattuale esula dalla sede dell'interpello:
Tale verifica, come detto, non può essere effettuata in questa sede in quanto riguarda elementi fattuali che possono essere valutati in maniera esaustiva solo in sede di eventuale controllo.
Perimetro della risposta
L'Agenzia delimita con estrema chiarezza il perimetro del proprio parere. In apertura della sezione di analisi:
In via preliminare si evidenzia che il presente parere viene reso sulla base delle argomentazioni esposte e degli elementi rappresentati dal contribuente, assunti acriticamente così come illustrati nell'istanza di interpello, nel presupposto della loro veridicità, completezza, concretezza ed esaustività, e non riguarda la verifica della sussistenza dei requisiti tecnici richiesti dalla legge per i beni indicati nell'allegato A annesso alla legge di bilancio 2017 e dell'asserita riferibilità ab origine dell'Investimento alla ALFA ITA; verifiche, queste, che non rientrano nell'ambito delle competenze esercitabili dalla scrivente in sede di risposta ad interpello.
E con riserva di ogni potere di controllo:
Su tutti i predetti aspetti rimane impregiudicato ogni potere di controllo dell'Amministrazione finanziaria, così come resta impregiudicata la facoltà dell'Istante di richiedere un eventuale parere tecnico al Ministero dello Sviluppo Economico (v. circolare n. 31/E del 23 dicembre 2020).
Riferimenti normativi
- Art. 1, commi 91-94 e 97, Legge 28 dicembre 2015, n. 208 — legge di stabilità 2016 (disciplina del super ammortamento)
- Art. 1, commi 9 e seguenti, Legge 11 dicembre 2016, n. 232 — legge di bilancio 2017 (introduzione dell'iper ammortamento, maggiorazione del 150%)
- Allegato A annesso alla Legge 11 dicembre 2016, n. 232 (elenco dei beni materiali strumentali nuovi ad alta tecnologia, funzionali alla trasformazione 4.0)
- Legge 27 dicembre 2017, n. 205 — legge di bilancio 2018 (prima proroga dell'iper ammortamento)
- Art. 1, commi 60 e seguenti, Legge 30 dicembre 2018, n. 145 — legge di bilancio 2019 (proroga iper ammortamento con prenotazione entro 31/12/2019 e completamento entro 31/12/2020; rimodulazione scaglioni al comma 61)
- Art. 1, commi 184-197, Legge 27 dicembre 2019, n. 160 — legge di bilancio 2020 (introduzione del credito d'imposta per investimenti in beni strumentali nuovi in sostituzione di super e iper ammortamento)
- Art. 1, comma 188 (rectius: 189), Legge 27 dicembre 2019, n. 160 (credito d'imposta per beni di cui all'Allegato A)
- Art. 1, comma 196, lettera b), Legge 27 dicembre 2019, n. 160 (regime transitorio per investimenti prenotati entro il 31/12/2019)
- Art. 1, commi 1051 e seguenti, Legge 30 dicembre 2020, n. 178 — legge di bilancio 2021 (proroga e rafforzamento del credito d'imposta)
- Art. 1406 e seguenti del Codice Civile (cessione del contratto)
- Circolare n. 31/E del 23 dicembre 2020 — Agenzia delle Entrate (parere tecnico MiSE)