Sintesi
La Risposta a interpello n. 725/2021 dell'Agenzia delle Entrate affronta la questione della validità della firma digitale corredata di marca temporale come strumento per conferire data certa all'attestato di conformità rilasciato da un ente di certificazione accreditato, ai fini dell'iper ammortamento (art. 1, comma 11, L. 232/2016) e del credito d'imposta per investimenti in beni strumentali nuovi (art. 1, comma 195, L. 160/2019). L'Agenzia, sentito il Ministero dello Sviluppo Economico, conferma che la firma digitale con marca temporale è idonea a sostituire la trasmissione via PEC e che ciò che rileva è la data di emissione (rilascio) dell'attestato, non quella di consegna all'impresa. Il documento chiarisce inoltre che il principio già espresso dal MiSE per la perizia giurata — secondo cui non è necessario dimostrare in altri modi la data certa di acquisizione da parte dell'impresa — si estende anche all'attestato di conformità.
Contesto e quesito
L'interpello è presentato dalla società ALFA, un Organismo di Certificazione accreditato presso Accredia, che svolge attività di rilascio di attestati di conformità nell'ambito dell'iper ammortamento e del credito d'imposta per beni strumentali 4.0. La società utilizzava fino a quel momento la PEC per conferire data certa alle certificazioni, ma cercava una modalità alternativa più efficiente.
L'Istante descrive la problematica operativa che motiva il quesito:
a causa del grande numero di certificazioni rilasciate e delle tempistiche delle attività di verifica (che spesso si intensificano a dicembre, nel periodo di fine esercizio), la trasmissione a mezzo PEC comporta alla Società notevoli difficoltà operative e di gestione del flusso comunicativo a favore dei propri clienti; per tale motivo, ALFA ha ricercato un metodo alternativo che potesse comunque garantire l'esistenza della certificazione, nel pieno rispetto della ratio sottesa alla normativa.
ALFA individua nella firma digitale con marca temporale lo strumento alternativo e ne chiarisce il funzionamento rispetto alla PEC:
al contrario della PEC, l'apposizione di marca temporale garantisce la data certa del momento del rilascio dell'attestazione (e quindi della sua esistenza) ma non del momento della consegna della medesima
Il quesito verte quindi su due punti. L'Istante chiede di confermare:
che la normativa di cui all'articolo 1, comma 11, della legge n. 232 del 2016, e all'articolo 1, comma 195, della legge n. 160 del 2019, debba essere interpretata in modo tale per cui il requisito della data certa - in caso di attestazione di conformità - sia richiesto solo al momento del "rilascio" della stessa e non a quello della "consegna" al richiedente e, per l'effetto, che lo strumento della firma digitale con apposizione di marca temporale risulti idoneo ad attestare in modo certo ed inequivocabile la data di rilascio (rectius dell'esistenza) dell'attestato e, pertanto, possa essere utilizzato - in quanto ugualmente efficace - in sostituzione dell'invio tramite PEC.
Analisi dell'Agenzia delle Entrate
Quadro normativo: iper ammortamento e credito d'imposta
L'Agenzia richiama anzitutto il disposto dell'art. 1, comma 11, della legge di bilancio 2017, che impone all'impresa di produrre:
per i beni aventi ciascuno un costo di acquisizione superiore a 500.000 euro, una perizia tecnica giurata rilasciata da un ingegnere o da un perito industriale iscritti nei rispettivi albi professionali ovvero un attestato di conformità rilasciato da un ente di certificazione accreditato, attestanti che il bene possiede caratteristiche tecniche tali da includerlo negli elenchi di cui all'allegato A o all'allegato B annessi alla presente legge ed è interconnesso al sistema aziendale di gestione della produzione o alla rete di fornitura.
Per il credito d'imposta ex L. 160/2019, l'Agenzia rileva che il comma 195 si esprime nello stesso senso, prevedendo l'obbligo per i beni di costo superiore a 300.000 euro di produrre:
una perizia tecnica semplice rilasciata da un ingegnere o da un perito industriale iscritti nei rispettivi albi professionali o un attestato di conformità rilasciato da un ente di certificazione accreditato, da cui risulti che i beni possiedono caratteristiche tecniche tali da includerli negli elenchi di cui ai richiamati allegati A e B annessi alla legge n. 232 del 2016 e sono interconnessi al sistema aziendale di gestione della produzione o alla rete di fornitura.
Termini di acquisizione della perizia/attestato
L'Agenzia richiama la circolare n. 4/E del 2017, precisando che:
secondo la relazione illustrativa al disegno di legge di bilancio 2017, la perizia deve essere acquisita dall'impresa entro il periodo di imposta in cui il bene entra in funzione, ovvero, se successivo, entro il periodo di imposta in cui il bene è interconnesso al sistema aziendale di gestione della produzione o alla rete di fornitura.
Il precedente della risoluzione n. 152/E del 2017 e la sua ratio
L'Agenzia ricostruisce il contesto in cui la risoluzione n. 152/E aveva introdotto il requisito della data certa di consegna. Si trattava di una soluzione eccezionale per le perizie giurate:
con riferimento al caso della perizia tecnica giurata, erano state segnalate possibili difficoltà per il rispetto di tale termine nelle situazioni in cui l'entrata in funzione e l'interconnessione dei beni agevolabili - nonché, in caso di beni e impianti complessi realizzati in appalto, la stessa consegna e le fasi di collaudo e accettazione - fossero avvenute proprio a ridosso degli ultimi giorni dell'anno; in queste situazioni, infatti, il professionista avrebbe potuto incontrare oggettive difficoltà a completare la procedura con il giuramento.
La soluzione adottata dalla risoluzione prevedeva che:
la consegna entro il 31 dicembre 2017 della perizia asseverata e la sua acquisizione da parte dell'impresa dovesse risultare da un atto avente data certa (ad esempio, plico raccomandato senza busta oppure posta elettronica certificata) e che, ovviamente, il documento successivamente esibito per il giuramento dovesse essere esattamente il medesimo inviato all'impresa.
Estensione del principio MiSE all'attestato di conformità
L'Agenzia richiama la circolare MiSE n. 48610/2019, che aveva già superato il requisito della data certa di consegna per le perizie giurate. Sulla base di tale precedente, e sentito il MiSE, l'Agenzia afferma:
si ritiene che il principio contenuto nella circolare appena citata possa essere esteso, con i dovuti adattamenti, anche alla fattispecie dell'attestato di conformità rilasciato da un ente di certificazione accreditato.
Di conseguenza, l'Agenzia enuncia il principio cardine della risposta:
ai fini della decorrenza degli effetti dell'agevolazione è sufficiente che entro la data di chiusura del periodo d'imposta si proceda all'emissione di un attestato di conformità, munito di data certa, dal quale risulti la sussistenza delle caratteristiche tecniche dei beni e dell'interconnessione; in questa ipotesi, non sarà necessario dimostrare in altri modi la data certa di acquisizione dell'attestato da parte dell'impresa.
Idoneità della firma digitale con marca temporale
L'Agenzia concorda con l'Istante sulla validità dello strumento proposto:
si concorda con quanto sostenuto dalla Società circa l'idoneità dello strumento della firma digitale con apposizione di marca temporale ad attestare in modo certo ed inequivocabile la data di emissione dell'attestato.
A supporto, l'Agenzia richiama il Codice dell'Amministrazione Digitale (D.Lgs. 82/2005), citando l'art. 20, comma 1-bis:
il documento informatico [...] "soddisfa il requisito della forma scritta e ha l'efficacia prevista dall'articolo 2702 del Codice civile quando vi è apposta una firma digitale, altro tipo di firma elettronica qualificata o una firma elettronica avanzata o, comunque, è formato, previa identificazione informatica del suo autore, attraverso un processo avente i requisiti fissati dall'AgID ai sensi dell'articolo 71 con modalità tali da garantire la sicurezza, integrità e immodificabilità del documento e, in maniera manifesta e inequivoca, la sua riconducibilità all'autore. (...) La data e l'ora di formazione del documento informatico sono opponibili ai terzi se apposte in conformità alle Linee guida."
La conclusione dell'Agenzia è espressa con chiarezza:
si ritiene che lo strumento della firma digitale corredata da marca temporale, laddove rispondente ai requisiti previsti dalle norme e dalle regole tecniche vigenti, sia idoneo a garantire la certezza della data di emissione, da parte dell'ente di certificazione accreditato, dell'attestato di conformità.
Obbligo di esibizione
L'Agenzia precisa infine un adempimento a carico dell'impresa beneficiaria:
l'impresa richiedente dovrà mettere a disposizione degli organi di controllo l'attestato in forma digitale per le opportune verifiche.
Perimetro della risposta
L'Agenzia delimita espressamente la portata del proprio parere:
il presente parere viene reso sulla base delle argomentazioni esposte e degli elementi presentati dal contribuente, assunti acriticamente così come illustrati nell'istanza di interpello, nel presupposto della loro veridicità e concreta attuazione del contenuto.
L'idoneità della firma digitale con marca temporale è inoltre condizionata al rispetto della normativa tecnica vigente:
lo strumento della firma digitale corredata da marca temporale, laddove rispondente ai requisiti previsti dalle norme e dalle regole tecniche vigenti, sia idoneo a garantire la certezza della data di emissione
Il principio è enunciato con riferimento specifico all'attestato di conformità rilasciato da ente di certificazione accreditato. L'estensione del principio MiSE avviene "con i dovuti adattamenti", il che ne delimita l'applicabilità alla specifica fattispecie esaminata.
Riferimenti normativi
- Art. 1, comma 11, Legge 11 dicembre 2016, n. 232 — legge di bilancio 2017 (iper ammortamento: obbligo di perizia giurata o attestato di conformità per beni > 500.000 euro)
- Art. 1, commi 9 e 10, Legge n. 232/2016 (iper ammortamento e maggiorazione per beni allegati A e B)
- Art. 1, commi da 8 a 13, Legge n. 232/2016 (disciplina complessiva iper ammortamento)
- Art. 1, comma 33, Legge 27 dicembre 2017, n. 205 — legge di bilancio 2018 (proroga iper ammortamento)
- Art. 1, comma 63, Legge 30 dicembre 2018, n. 145 — legge di bilancio 2019 (proroga iper ammortamento)
- Art. 1, commi 189 e 190, Legge 27 dicembre 2019, n. 160 — legge di bilancio 2020 (credito d'imposta beni strumentali nuovi allegati A e B)
- Art. 1, comma 195, Legge n. 160/2019 (obbligo di perizia tecnica semplice o attestato di conformità per beni > 300.000 euro)
- Regolamento (CE) n. 765/2008 (accreditamento degli organismi di certificazione)
- Art. 12 delle Preleggi (criteri di interpretazione delle norme giuridiche)
- D.Lgs. 7 marzo 2005, n. 82 — Codice dell'Amministrazione Digitale (CAD), art. 1 (definizione di documento informatico), art. 20, commi 1-bis e 3 (validità ed efficacia probatoria dei documenti informatici), artt. 24, 28, 32, 35, 36, 71
- Art. 2702 del Codice civile (efficacia della scrittura privata)
- D.P.C.M. 22 febbraio 2013 — Regole tecniche in materia di firme elettroniche, art. 41, comma 1 (riferimenti temporali opponibili ai terzi), Titolo IV, artt. da 47 a 54 (regole per la validazione temporale mediante marca temporale)
- Circolare n. 4/E del 30 marzo 2017 — Agenzia delle Entrate (commento alle novità dell'iper ammortamento)
- Risoluzione n. 152/E del 15 dicembre 2017 — Agenzia delle Entrate (chiarimenti su termine per perizia giurata e data certa di consegna)
- Circolare MiSE n. 48610 del 1° marzo 2019 (sufficienza del giuramento entro la chiusura del periodo d'imposta, senza necessità di dimostrare la data certa di acquisizione)
- Provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate n. 658445 del 30 luglio 2019 (Patent Box: firma elettronica con marca temporale sulla documentazione)
- Corte di Cassazione, ordinanza n. 4251 del 2019 (idoneità della marca temporale a conferire data certa)