Sintesi
La Risposta n. 603/2021 dell'Agenzia delle Entrate affronta tre quesiti posti da una società di noleggio gru in merito al credito d'imposta per investimenti in beni strumentali 4.0. I temi centrali riguardano il coordinamento temporale tra la disciplina della legge di Bilancio 2020 (commi 184-197, legge n. 160/2019) e quella della legge di Bilancio 2021 (commi 1051-1063, legge n. 178/2020), con particolare attenzione al criterio di "prenotazione" (ordine vincolante + acconto del 20%) alla data del 15 novembre 2020. La risposta chiarisce inoltre la rilevanza dell'interconnessione ai fini della decorrenza della fruizione del credito e le modalità di regolarizzazione dei riferimenti normativi sulle fatture già emesse. Il documento è significativo perché fissa il principio cardine per distinguere l'applicabilità delle due discipline agevolative sovrapposte nel periodo 16 novembre – 31 dicembre 2020.
Contesto e quesito
La società istante opera nel noleggio di gru e attrezzature con operatore (codice Ateco 439902) e ha realizzato nel 2020 due investimenti in beni strumentali acquisiti in locazione finanziaria.
Il primo investimento riguarda un'autogrù telescopica:
il primo contratto è stato sottoscritto in data 21 ottobre 2020 per l'acquisto di una autogrù telescopica …………, per un importo di 1.501.000 oltre Iva, di cui 450.300 per la parte carro. [...] con perizia asseverata, la presenza delle caratteristiche tecniche tali da includere l'investimento negli elenchi di cui all'allegato A di riferimento e l'avvenuta interconnessione e messa in funzione verificata in data 17/12/2020. Il bene oggetto dell'investimento è stato consegnato alla Società in data 14/12/2020
Il secondo investimento riguarda tre gru semoventi elettriche:
il secondo contratto è stato sottoscritto in data 18 novembre 2020 per l'acquisto di n. 3 grù semoventi elettriche, marca ..., per un importo di 450.000 oltre Iva. [...] con tre distinte perizie tecniche asseverate, la presenza delle caratteristiche tecniche tali da includere l'investimento negli elenchi di cui all'allegato A di riferimento e l'avvenuta interconnessione e messa in funzione verificata in data 22/12/2020. I 3 macchinari sono stati consegnati alla Società in data 5/02/2021.
La società evidenzia la sovrapposizione tra le due discipline agevolative:
La Società evidenzia che il nuovo credito introdotto dalla legge di bilancio per il 2021 viene in parte a sovrapporsi con il credito previsto dall'articolo 1, commi da 184 a 197, della legge n. 160/2019.
I quesiti formulati dalla società sono tre:
a) in quale delle due agevolazioni debbano essere collocati i due investimenti; b) per il secondo investimento, tenuto conto che trattasi di investimenti interconnessi nel 2020 ma consegnati definitivamente nel 2021, se rileva l'anno dell'interconnessione; c) se le fatture ed i documenti che presentano un riferimento alla prima delle due agevolazioni, poiché emessi prima dell'approvazione della legge di bilancio per il 2021, possono essere "perfezionati" annotando sulla copia cartacea del documento con scritta indelebile, il riferimento alle disposizioni dei commi da 1054 a 1058, della legge n. 178/2020.
Analisi dell'Agenzia
Coordinamento temporale tra le due discipline (quesito a)
L'Agenzia delle Entrate ricostruisce innanzitutto l'ambito temporale del nuovo credito d'imposta:
in base al comma 1051 della legge di bilancio 2021, il credito d'imposta spetta per gli investimenti effettuati nell'intervallo temporale che va dal 16 novembre 2020 al 31 dicembre 2022 (o al 30 giugno 2023, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2022 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione).
Viene quindi individuata la zona di sovrapposizione tra le due discipline:
Nel caso in cui gli investimenti eleggibili al credito d'imposta siano effettuati nell'intervallo temporale che va dal 16 novembre 2020 al 30 giugno 2021, viene a verificarsi una parziale sovrapponibilità della nuova disciplina con quella prevista dall'articolo 1, commi da 184 a 197, della legge di bilancio 2020
Il criterio dirimente individuato dall'Agenzia è la cosiddetta "prenotazione" alla data del 15 novembre 2020:
si ritiene che il coordinamento delle due discipline agevolative sul piano temporale debba avvenire distinguendo gli investimenti per i quali alla data del 15 novembre 2020, vale a dire anteriormente alla decorrenza della nuova disciplina, si sia proceduto all'ordine vincolante e sia stato versato l'acconto del 20 per cento.
L'Agenzia precisa la regola operativa che ne discende:
si ritiene che tali investimenti, sempre se effettuati (vale a dire completati) entro il 30 giugno 2021, restino incardinati nella precedente disciplina di cui alla legge di bilancio 2020. Per converso, rientrano nella nuova disciplina gli investimenti effettuati a partire dal 16 novembre 2020.
La ratio della scelta legislativa di anticipare la decorrenza al 16 novembre 2020 viene così illustrata:
Il motivo di tale scelta risiede nella necessità di scongiurare un rallentamento degli investimenti "nuovi" (per tali intendendosi quelli intrapresi dal 16 novembre 2020) a causa del c.d. "effetto annuncio", che - a seguito dell'approvazione, da parte del Consiglio dei Ministri, del disegno di legge di bilancio per l'anno 2021, avvenuta proprio il 16 novembre 2020 - avrebbe spinto i soggetti interessati ad aspettare il 1° gennaio 2021 per poter beneficiare direttamente di un regime (in linea generale) più vantaggioso.
Applicazione al caso concreto (quesito a)
L'Agenzia applica il criterio al primo investimento (autogrù telescopica):
si ritiene che all'investimento 1 sia applicabile la disciplina di cui alla legge di bilancio 2021, in considerazione della circostanza che, alla data del 15 novembre 2020, si è proceduto all'ordine vincolante ma gli "acconti" versati risultano insufficienti rispetto alla previsione normativa.
Per il secondo investimento (gru semoventi elettriche), la conclusione è opposta:
All'investimento 2, invece, deve essere applicata la disciplina di cui alla legge di bilancio 2020, in quanto, alla data del 15 novembre 2020, tale investimento risulta correttamente prenotato.
La differenza tra i due investimenti risiede dunque nella sufficienza o meno dell'acconto versato entro il 15 novembre 2020 rispetto alla soglia del 20% del costo di acquisizione: l'investimento 1 aveva ordine vincolante ma acconti insufficienti; l'investimento 2 risultava "correttamente prenotato" (ordine + acconto adeguato).
Interconnessione e decorrenza del credito (quesito b)
Sulla consegna effettiva dell'investimento 2, l'Agenzia supera la questione della riconsegna nel 2021 per difetto di verniciatura:
Dalla documentazione prodotta dall'istante, si evince che il bene è stato consegnato il 30 dicembre 2020, a nulla rilevando la circostanza che "accortosi però di un difetto di verniciatura, le macchine sono state rispedite al fornitore in c/riparazione e successivamente riconsegnate definitivamente il 05.02.2021".
L'Agenzia rileva tuttavia un'anomalia nella sequenza temporale, ma fornisce comunque la propria interpretazione:
Tanto considerato, seppur emergono perplessità sulla circostanza che i beni risultano prima interconnessi (22 dicembre) e poi consegnati (30 dicembre), tenuto conto che, come sopra evidenziato, all'investimento 2 è applicabile la disciplina di cui alla legge di bilancio 2020, si ritiene che, ai sensi dell'articolo 1, comma 191, il credito di imposta spettante è utilizzabile in compensazione dall'anno successivo a quello dell'avvenuta interconnessione dei beni, ossia dall'anno 2021.
Questo passaggio è particolarmente rilevante: l'Agenzia conferma che la data di interconnessione (2020) è quella che determina l'anno a partire dal quale il credito è utilizzabile in compensazione (2021), nonostante le perplessità sull'ordine cronologico interconnessione/consegna.
Regolarizzazione dei riferimenti normativi in fattura (quesito c)
Sul tema della rettifica dei riferimenti normativi sulle fatture, l'Agenzia richiama la propria precedente risposta n. 438/2020:
i soggetti interessati possono integrare (rectius, regolarizzare) i documenti già emessi, sprovvisti della corretta indicazione delle disposizioni agevolative di riferimento, prima che inizino le attività di controllo da parte dell'Amministrazione finanziaria, secondo le modalità indicate nella risposta a istanza di interpello n. 438 del 5 ottobre 2020.
L'Agenzia estende l'applicabilità di tali modalità anche alla nuova disciplina:
Sebbene resa in relazione all'applicazione della disciplina del credito d'imposta per gli investimenti in beni strumentali di cui ai commi 185-197 della legge di bilancio 2020, si ritiene che dette indicazioni tornino applicabili anche alle acquisizioni di beni ammissibili intervenute dal 16 novembre 2020 (i.e., data di decorrenza della nuova disciplina agevolativa), attesa la sostanziale equivalenza degli obblighi di conservazione documentale posti a carico anche dei beneficiari del nuovo credito d'imposta.
Per le fatture cartacee:
nel caso di fatture ricevute in formato cartaceo, il riferimento alle disposizioni agevolative può essere riportato dal soggetto acquirente sull'originale di ogni fattura, sia di acconto che di saldo, con scrittura indelebile, anche mediante l'utilizzo di un apposito timbro.
Per le fatture elettroniche:
Nel caso di fattura elettronica tramite SdI ricevuta dal venditore, è possibile stampare il documento di spesa apponendo sulla copia cartacea la predetta scritta indelebile e conservarlo ai sensi dell'articolo 39 del DPR n. 633 del 1972 oppure, in alternativa, realizzare un'integrazione elettronica, da unire all'originale e conservare insieme allo stesso, e inviare tale documento sotto forma di autofattura allo SdI, secondo le modalità indicate in tema d'inversione contabile nella circolare n. 14/E del 17 giugno 2019.
Perimetro della risposta
L'Agenzia delle Entrate delimita con precisione l'ambito della propria risposta, escludendo ogni valutazione sulla spettanza sostanziale del credito:
In via preliminare si evidenzia che, a prescindere dal parere di seguito riportato, non sono in alcun modo oggetto del presente interpello i requisiti necessari per accedere ai benefici in argomento, nelle diverse versioni pro tempore vigenti, rimanendo in merito impregiudicato ogni potere di controllo da parte dell'amministrazione finanziaria. Al riguardo, si precisa che la risposta al presente interpello non comporta in nessun caso l'implicito riconoscimento della spettanza del credito d'imposta e, in particolare, dell'ammissibilità al beneficio degli investimenti nei beni menzionati dalla società istante.
Sulla competenza tecnica relativa alla riconducibilità dei beni all'allegato A, l'Agenzia chiarisce che si tratta di materia esclusa dall'interpello:
la riconducibilità dei beni menzionati in istanza tra quelli ammissibili all'agevolazione di cui si tratta, nelle diverse versioni pro tempore vigenti, rappresenterebbe una richiesta di un parere tecnico nell'accezione sopra descritta da ritenersi esclusa dall'area di applicazione dell'interpello, in quanto l'istruttoria richiederebbe specifiche competenze tecniche non di carattere fiscale rientranti nell'ambito operativo di altre amministrazioni.
L'Agenzia precisa che le richieste tecniche devono essere indirizzate al MiSE:
eventuali richieste in merito a tali aspetti potranno essere trasmesse dal contribuente direttamente alla competente Direzione generale per la politica industriale, l'innovazione e le piccole e medie imprese del Ministero per lo sviluppo economico, restando fermo che a tal riguardo, in ogni caso, non si producono gli effetti di cui al comma 3 dell'articolo 11 della legge 27 luglio 2000, n. 212
La risposta viene pertanto resa con un presupposto esplicitamente assunto in via acritica:
la presente risposta viene resa nel presupposto assunto acriticamente che gli stessi rientrino tra i beni elencati nell'allegato A della legge n. 232 del 2016.
Riferimenti normativi
- Articolo 1, commi da 1051 a 1063, legge 30 dicembre 2020, n. 178 (legge di Bilancio 2021)
- Articolo 1, commi da 1054 a 1058, legge n. 178/2020
- Articolo 1, comma 1051, legge di Bilancio 2021
- Articolo 1, commi da 184 a 197, legge 27 dicembre 2019, n. 160 (legge di Bilancio 2020)
- Articolo 1, comma 185, legge di Bilancio 2020
- Articolo 1, commi 185-197, legge di Bilancio 2020
- Articolo 1, comma 191, legge di Bilancio 2020
- Articolo 109, commi 1 e 2, del TUIR (DPR n. 917/1986)
- Articolo 1, commi da 91 a 94, legge n. 208/2015 (super ammortamento)
- Articolo 1, commi da 9 a 13, legge n. 232/2016 (iper ammortamento)
- Allegato A alla legge n. 232/2016
- Allegato B alla legge n. 232/2016
- Articolo 11, comma 3, legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente)
- Decreto legislativo n. 156 del 2015
- Articolo 39, DPR n. 633 del 1972
- Circolare Agenzia delle Entrate n. 9/E del 2016
- Circolare Agenzia delle Entrate n. 31/E del 2020
- Circolare Agenzia delle Entrate n. 14/E del 17 giugno 2019
- Risposta a interpello n. 438 del 5 ottobre 2020
- Risposta a interpello n. 265 del 19 aprile 2021