Sintesi
La Risposta n. 343/2021 dell'Agenzia delle Entrate affronta il tema del credito d'imposta per la formazione 4.0 (articolo 1, commi da 46 a 56, della legge 27 dicembre 2017, n. 205) in relazione al requisito del deposito telematico del contratto collettivo aziendale o territoriale presso l'Ispettorato Territoriale del Lavoro. L'istante, che aveva svolto attività formative nel 2019 sulla base di un accordo stipulato nel 2018 ma depositato solo nel 2020, chiede se possa comunque fruire del beneficio. L'Agenzia esclude la spettanza del credito, qualificando il deposito tempestivo come "condizione di ammissibilità al beneficio" per i periodi d'imposta 2018 e 2019. La modifica introdotta dal comma 215 della legge n. 160/2019, che ha eliminato l'obbligo di deposito, opera solo a decorrere dal periodo d'imposta 2020 e non è retroattiva.
Contesto e quesito
L'istante è una SNC che ha svolto attività formative 4.0 nel 2019 sulla base di un accordo sindacale territoriale stipulato nel 2018, ma depositato telematicamente solo nel 2020. L'Agenzia descrive così la fattispecie:
La società XXX SNC (di seguito "la società" o "l'istante") dichiara di aver svolto nel 2019 attività di formazione per il personale dipendente nel settore delle tecnologie previste dal Piano nazionale industria 4.0, per le quali intende accedere al credito d'imposta per la formazione (di seguito "credito d'imposta formazione 4.0") previsto dall'articolo 1, commi da 46 a 56, della legge 27 dicembre 2017, n. 205 (legge di bilancio 2018).
Il quesito si concentra sul rispetto del requisito del deposito previsto dall'articolo 3, comma 3, del decreto attuativo:
attività di formazione sono ammissibili al beneficio fiscale a condizione che il loro svolgimento sia disciplinato in contratti collettivi aziendali o territoriali depositati, nel rispetto dell'articolo 14 del decreto legislativo 15 giugno 2015, n. 151 presso l'Ispettorato Territoriale del Lavoro competente.
L'istante riconosce di non aver rispettato il termine:
Tuttavia, l'istante riferisce che il predetto accordo __non è stato depositato per via telematica presso la Direzione Territoriale del Lavoro competente entro il ...2019.
E formula la propria richiesta:
Ciò posto, la società istante chiede di poter fruire, comunque, del beneficio fiscale ad avvenuto deposito, in via telematica, dell'accordo collettivo territoriale contenente lo svolgimento dell'attività di formazione entro il termine di invio della dichiarazione dei redditi 2020, cioè entro il 30 novembre 2020.
La tesi del contribuente è che il deposito tardivo, se intervenuto entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi, sia sufficiente a consentire l'accesso al credito.
Analisi dell'Agenzia
Inquadramento della disciplina originaria
L'Agenzia ricostruisce il quadro normativo applicabile, illustrando la natura e la misura del beneficio:
L'articolo 1, commi da 46 a 56, della legge 27 dicembre 2017, n. 205 (legge di bilancio 2018), ha introdotto un incentivo fiscale automatico, sotto forma di credito d'imposta, per gli investimenti effettuati dalle imprese, ai fini della formazione del personale dipendente, nelle materie aventi ad oggetto le c.d. "tecnologie abilitanti", cioè le tecnologie rilevanti in generale per il processo di trasformazione tecnologica e digitale delle imprese previsto dal "Piano Nazionale Impresa 4.0" (di seguito, anche disciplina originaria).
Sulla misura percentuale originaria:
La disposizione normativa istitutiva ha previsto il riconoscimento del credito d'imposta per le spese in attività di formazione svolte nel periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2017, nella misura del 40 per cento delle spese relative al solo costo aziendale del personale dipendente, per il periodo in cui è occupato in attività di formazione negli ambiti indicati al successivo comma 48, pattuite attraverso contratti collettivi aziendali o territoriali.
Estensione e rimodulazione dal 2019
L'Agenzia evidenzia l'estensione temporale e la rimodulazione delle aliquote introdotta dalla legge di bilancio 2019:
Successivamente, i commi da 78 a 81 dell'articolo 1 della legge 30 dicembre 2018, n. 145 (legge di bilancio 2019), hanno esteso l'ambito temporale di riferimento dell'agevolazione, prevedendo che il credito d'imposta formazione 4.0 si applichi anche alle spese di formazione sostenute nel periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2018.
Sulla rimodulazione delle aliquote in funzione della dimensione dell'impresa:
La citata legge di bilancio 2019 ha, inoltre, previsto una rimodulazione della misura percentuale di calcolo del beneficio rispetto alle spese ammissibili sostenute, originariamente fissata nella misura del 40 per cento, che è elevata al 50 per cento delle spese ammissibili sostenute dalle piccole imprese, mentre rimane al 40 per cento per quelle sostenute dalle medie imprese e si riduce al 30 per cento per le grandi imprese, come individuate ai sensi dell'allegato I al regolamento (UE) n. 651/2014 della Commissione, del 17 giugno 2014. Per queste ultime imprese è operata anche una riduzione a 200.000 euro del limite massimo del credito d'imposta annuale per beneficiario, che per le altre categorie di beneficiari resta fissato in 300.000 euro.
Il punto di svolta: l'abrogazione dell'obbligo di deposito dal 2020
L'Agenzia chiarisce che la legge di bilancio 2020 ha rimosso l'obbligo di deposito, ma solo a partire dal 2020:
Da ultimo, la legge n. 160 del 27 dicembre 2019 (legge di bilancio 2020) al comma 215 ha prorogato, con decorrenza dal 1° gennaio 2020, prevedendo che continuano ad applicarsi, in quanto compatibili, le disposizioni contenute nel citato decreto ministeriale del 4 maggio 2018, ad eccezione della stipula e del deposito dei contratti collettivi aziendali o territoriali presso l'Ispettorato del lavoro competente, non più necessari ai fini del riconoscimento del credito d'imposta.
Il requisito del deposito nella disciplina originaria
L'Agenzia ricostruisce il fondamento normativo dell'obbligo di deposito, richiamando il decreto attuativo:
Per quanto qui di interesse, si evidenzia che il decreto attuativo all'articolo 3, comma 3 prevede che «Le attività di formazione nelle tecnologie elencate al comma 1 sono ammissibili a condizione che il loro svolgimento sia espressamente disciplinato in contratti collettivi aziendali o territoriali depositati, nel rispetto dell'art. 14 del decreto legislativo 14 settembre 2015, n. 151».
E richiama il contenuto dell'articolo 14 del D.Lgs. n. 151/2015:
L'articolo 14 del D.Lgs. 14 settembre 2015, n. 151, in particolare, dispone che «I benefici contributivi o fiscali e le altre agevolazioni connesse con la stipula di contratti collettivi aziendali o territoriali sono riconosciuti a condizione che tali contratti siano depositati in via telematica presso la Direzione territoriale del lavoro competente, che li mette a disposizione, con le medesime modalità, delle altre amministrazioni ed enti pubblici interessati».
In sintesi, la disciplina originaria richiede un impegno espresso e formalizzato nel contratto:
In altri termini, la disciplina originaria del credito d'imposta in esame richiede che l'impresa assuma espressamente l'impegno a investire nella "formazione 4.0" dei dipendenti, esplicitandolo nel contratto collettivo aziendale o territoriale e depositando tale contratto, in via telematica, presso l'Ispettorato territoriale del lavoro competente.
Il termine di deposito secondo la prassi MiSE
L'Agenzia richiama la circolare MiSE n. 412088 del 3 dicembre 2018, che ha individuato il termine ultimo di deposito:
Al riguardo, al punto 1) della circolare n. 412088 del 3 dicembre 2018 del Ministero dello Sviluppo Economico, è stato precisato che «quanto al termine di deposito dei contratti, si precisa che lo stesso può essere effettuato utilizzando la modalità telematica messa a disposizione nella sezione "Servizi" del sito istituzionale del Ministero del Lavoro e delle Politiche sociali all'indirizzo http://www.lavoro.gov.it/ anche successivamente allo svolgimento delle attività formative, ma comunque entro la data del 31 dicembre 2018».
Si tratta di un'apertura interpretativa che ammette il deposito anche dopo le attività formative, purché entro la fine del periodo d'imposta agevolato.
Il deposito come condizione di ammissibilità
Il nodo centrale della risposta è la qualificazione giuridica del deposito, richiamando un precedente di prassi:
Come chiarito con la risposta n. 79 del 20 marzo 2019, il corretto adempimento riguardante il deposito telematico presso il Ministero del Lavoro del contratto collettivo o aziendale costituiva, sia in relazione al periodo d'imposta 2018 e sia in relazione al periodo d'imposta 2019 cui si riferisce la presente istanza, "una condizione di ammissibilità al beneficio". La modifica introdotta dal richiamato comma 215 dell'articolo 1 della legge n. 160 del 2019, infatti, si rende applicabile solo a decorrere dal periodo d'imposta 2020.
La natura di "condizione di ammissibilità" esclude qualunque sanatoria postuma per le annualità anteriori al 2020.
Conclusione operativa
L'Agenzia chiude negando l'accesso al beneficio:
Pertanto, nel caso di specie, non avendo la società istante provveduto al deposito del citato accordo entro la data del 31 dicembre 2019 e non rientrando il caso d'esame nella previsione temporale (anno 2020) di cui al comma 215 della legge n. 160 del 2019, non potrà usufruire del credito d'imposta di cui all'articolo 1 della legge n. 205 del 2017 per i periodi d'imposta di vigenza dell'originaria disciplina.
Perimetro della risposta
La risposta è circoscritta alla disciplina originaria del credito d'imposta formazione 4.0 e ai periodi d'imposta antecedenti il 2020. L'Agenzia delimita espressamente il proprio perimetro:
Come chiarito con la risposta n. 79 del 20 marzo 2019, il corretto adempimento riguardante il deposito telematico presso il Ministero del Lavoro del contratto collettivo o aziendale costituiva, sia in relazione al periodo d'imposta 2018 e sia in relazione al periodo d'imposta 2019 cui si riferisce la presente istanza, "una condizione di ammissibilità al beneficio".
Sulla non retroattività della modifica del 2020:
La modifica introdotta dal richiamato comma 215 dell'articolo 1 della legge n. 160 del 2019, infatti, si rende applicabile solo a decorrere dal periodo d'imposta 2020.
Sul termine ultimo applicabile al caso (annualità 2019):
Pertanto, nel caso di specie, non avendo la società istante provveduto al deposito del citato accordo entro la data del 31 dicembre 2019 e non rientrando il caso d'esame nella previsione temporale (anno 2020) di cui al comma 215 della legge n. 160 del 2019, non potrà usufruire del credito d'imposta di cui all'articolo 1 della legge n. 205 del 2017 per i periodi d'imposta di vigenza dell'originaria disciplina.
La risposta non si pronuncia sulla congruità sostanziale delle attività formative svolte, che restano oggetto di eventuale valutazione del Ministero dello Sviluppo Economico.
Riferimenti normativi
- Articolo 1, commi da 46 a 56, della legge 27 dicembre 2017, n. 205 (legge di bilancio 2018) — istitutiva del credito d'imposta formazione 4.0
- Articolo 1, comma 48, della legge n. 205 del 2017 — ambiti delle tecnologie abilitanti
- Decreto interministeriale del 4 maggio 2018 — disposizioni attuative del credito d'imposta formazione 4.0
- Articolo 3, comma 3, del decreto interministeriale del 4 maggio 2018 — condizione del deposito dei contratti collettivi
- Articolo 14 del decreto legislativo 14 settembre 2015, n. 151 (citato anche come decreto legislativo 15 giugno 2015, n. 151 nel quesito) — deposito telematico dei contratti collettivi presso la Direzione territoriale del lavoro
- Articolo 1, commi da 78 a 81, della legge 30 dicembre 2018, n. 145 (legge di bilancio 2019) — estensione temporale e rimodulazione delle aliquote
- Allegato I al regolamento (UE) n. 651/2014 della Commissione, del 17 giugno 2014 — definizione di piccole, medie e grandi imprese
- Articolo 1, comma 215, della legge 27 dicembre 2019, n. 160 (legge di bilancio 2020) — proroga del credito d'imposta ed eliminazione dell'obbligo di deposito dal 2020
- Circolare n. 412088 del 3 dicembre 2018 del Ministero dello Sviluppo Economico (punto 1) — chiarimenti sul termine di deposito dei contratti
- Risposta a interpello n. 79 del 20 marzo 2019 dell'Agenzia delle Entrate — qualificazione del deposito come condizione di ammissibilità