Sintesi
La Risposta a interpello n. 189/2021 dell'Agenzia delle Entrate affronta la questione dell'applicabilità del credito d'imposta per investimenti in beni strumentali 4.0 (art. 1, commi 184-197, legge n. 160/2019) all'acquisto di autobetoniere e autobetoniere con pompa. Il nodo centrale riguarda la scindibilità del bene in due componenti — autotelaio (veicolo) e attrezzatura (betoniera/betonpompa) — ai fini della determinazione dell'agevolazione spettante. L'Agenzia, recependo integralmente il parere tecnico del MiSE, conclude che il credito d'imposta maggiorato (40%) di cui al comma 189 è applicabile alla sola componente "macchina" (betoniera o betoniera con pompa), mentre la componente veicolare può beneficiare esclusivamente del credito ordinario di cui al comma 188. Il documento è di rilevante interesse per tutti gli operatori del settore costruzioni e, più in generale, per le imprese che impiegano macchine operatrici installate su autoveicoli.
Contesto e quesito
La società istante (ALFA SRL), operante nel settore delle costruzioni, intende acquistare un'autobetoniera o un'autobetoniera con pompa e chiede se l'intero bene possa rientrare tra quelli agevolabili con il credito d'imposta maggiorato previsto per i beni di cui all'Allegato A della legge n. 232/2016.
L'istante descrive così la composizione del bene:
L'istante rappresenta che l'acquisto del bene strumentale riguarda, in particolare, un'autobetoniera o un'autobetoniera con pompa, composto di due parti :
- Autotelaio targato;
- Attrezzatura specifica montata su autotelaio (betoniera o betoniera con pompa).
Quanto all'inquadramento nell'Allegato A, l'istante afferma:
L'istante fa presente che la betoniera (con o senza pompa) rientra nella lista dei beni che possono beneficiare dell'iperammortamento di cui all'Allegato A della legge 11 dicembre 2016, n. 232.
Rispetto alla componente veicolare, l'istante sostiene che debba anch'essa essere agevolata:
L'istante infine dichiara che sebbene il veicolo in argomento non possa usufruire del beneficio in quanto non rientrante espressamente in alcuna delle voci dell'Allegato A della legge 11 dicembre 2016, n.232, è dimostrabile che l'autotelaio, oltre ad essere un bene strumentale, si deve considerare un impianto assolutamente necessario alla realizzazione del prodotto e, pertanto, fruire del credito d'imposta di cui all'articolo 1, comma 189, della Legge n.160 del 2019.
La soluzione prospettata dal contribuente è sintetica:
L'istante ritiene che l'acquisto del bene strumentale in argomento possa rientrare nella casistica di cui all'articolo 1, comma 189 della legge n. 160 del 2019 e conseguentemente fruire dei benefici relativi al credito d'imposta.
Analisi dell'Agenzia delle Entrate
Quadro normativo: dall'iper ammortamento al credito d'imposta
L'Agenzia ricostruisce l'evoluzione normativa dalla disciplina dell'iper ammortamento al nuovo credito d'imposta. Sulla legge di bilancio 2020:
Da ultimo, con legge del 27 dicembre 2019, n. 160 (legge di bilancio 2020), all'articolo 1, commi da 184 a 197, è stata ridefinita la disciplina degli incentivi fiscali previsti dal Piano Nazionale Impresa 4.0, mediante l'introduzione di un credito d'imposta per gli investimenti in beni strumentali nuovi, parametrato al costo di acquisizione degli stessi.
Sul rapporto con le previgenti discipline:
La novellata disciplina, in vigore dal 1° gennaio 2020, sostituisce le previgenti disposizioni riguardanti il "super ammortamento" (Legge n. 208/2015, articolo 1, commi da 91 a 94) e l'iper ammortamento" (Legge n. 232/2016, articolo 1, commi da 8 ad 11), che restano applicabili, a determinate condizioni, agli investimenti in beni strumentali effettuati fino al 31 dicembre 2019.
Ambito oggettivo: il comma 189 e le misure del credito
L'Agenzia riporta il testo del comma 189, che disciplina il credito d'imposta maggiorato per i beni dell'Allegato A:
" Per gli investimenti aventi a oggetto beni ricompresi nell'allegato A annesso alla Legge 11 dicembre 2016, n. 232, il credito d'imposta è riconosciuto nella misura del 40 per cento del costo, per la quota di investimenti fino a 2,5 milioni di euro, e nella misura del 20 per cento del costo, per la quota di investimenti oltre i 2,5 milioni di euro, e fino al limite massimo di costi complessivamente ammissibili pari a 10 milioni di euro".
Richiesta di parere tecnico al MiSE
L'Agenzia evidenzia la necessità di coinvolgere il MiSE per la questione tecnica sull'ambito oggettivo:
Nella fattispecie in esame, risultando prodromica alla soluzione del quesito interpretativo posto dall'istante la questione che riguarda l'ambito oggettivo di applicazione della citata misura agevolativa, con nota prot. RU n. 388556 del 23 dicembre 2020, la scrivente ha richiesto il parere al competente Ministero dello Sviluppo Economico (MISE).
Parere del MiSE: descrizione del bene
Il MiSE inquadra in modo puntuale la natura delle autobetoniere:
«Il quesito posto riguarda l'applicabilità del credito d'imposta nella misura del 40 per cento, previsto dal comma 189 del citato art. 1 della legge n. 160 del 2019, in relazione a investimenti aventi a oggetto beni quali "autobetoniere o autobetoniere con pompa" e cioè i mezzi utilizzati nel settore delle costruzioni per la miscelazione e il trasporto del calcestruzzo e che, nella generalità dei modelli disponibili in commercio, risultano costituiti da una componente prettamente veicolare (c.d. "autotelaio") e da una componente "macchina" (attrezzatura) installata su di essa, rappresentata principalmente da un tamburo rotante (c.d. "betoniera") o dall'insieme di tamburo rotante e gruppo di pompaggio (c.d. "betoniera con pompa" o "betonpompa").»
Parere del MiSE: le voci dell'Allegato A invocate dal contribuente
Il MiSE riporta la tesi dell'istante in merito alla classificazione nelle voci dell'Allegato A:
«Secondo la soluzione prospettata dalla società istante i beni in questione, in quanto in possesso delle caratteristiche tecnologiche richieste dalla disciplina, risultano classificabili nell'allegato A annesso alla legge 11 dicembre 2016, n. 2 232, e, in particolare, riconducibili nella voce punto elenco 11, concernente "macchine, anche motrici e operatrici, strumenti e dispositivi per il carico e lo scarico, la movimentazione, la pesatura e la cernita automatica dei pezzi, dispositivi di sollevamento e manipolazione automatizzati, AGV e sistemi di convogliamento e movimentazione flessibili, e/o dotati di riconoscimento dei pezzi (ad esempio RFID, visori e sistemi di visione e meccatronici)", oppure, considerando che "...durante il trasporto del calcestruzzo avviene il mescolamento e la miscelazione con acqua al fine di garantire la qualità del prodotto (calcestruzzo) ed evitarne la solidificazione...", nella voce punto elenco 3 concernente "macchine e impianti per la realizzazione di prodotti mediante la trasformazione dei materiali e delle materie prime".»
Parere del MiSE: la tesi dell'istante sull'intero costo
L'istante sosteneva che il credito maggiorato dovesse applicarsi all'intero bene, inclusa la componente veicolare. Il MiSE riporta questa posizione:
«Secondo la società istante, inoltre, a prescindere dalla voce di classificazione nell'ambito del citato allegato A, l'applicazione del credito d'imposta nella misura del 40 per cento dovrebbe riguardare l'intero costo dei beni e, quindi, non solo la componente "macchina" o "attrezzatura", ma anche la componente "veicolo", dato che senza di essa la componente "macchina" o "attrezzatura" "...non sarebbe in grado di funzionare...né tantomeno potrebbe raggiungere il cantiere in cui operare...".»
Parere del MiSE: conclusione negativa — esclusione dei veicoli
Il MiSE rigetta la soluzione dell'istante, richiamando il principio dell'esclusione dei veicoli dall'Allegato A in coerenza con la Direttiva Macchine e la Direttiva 46/2007/CE:
«Al riguardo, per i motivi di seguito esposti, si ritiene di non poter condividere la soluzione proposta dalla società istante.»
Il MiSE chiarisce il criterio generale di inclusione nell'Allegato A:
«In coerenza con quanto chiarito nella circolare Agenzia Entrate - MiSE n. 4/E del 30 marzo 2017, riferita alla precedente disciplina dell'iper ammortamento, ma i cui criteri generali devono considerarsi valevoli anche agli effetti del nuovo credito d'imposta, si precisa anzitutto che, nell'ambito del primo gruppo di beni di cui al citato allegato A, devono intendersi riconducibili, in linea generale, solamente le "macchine" intese ai sensi delle definizioni di cui all'art. 2, lettera a), della c.d. "Direttiva Macchine" [...]; inoltre, come previsto dal secondo trattino dell'articolo 1, paragrafo 2, lettera e) della medesima direttiva e come precisato anche dalla stessa circolare n. 4/E (vedasi, in particolare, la parte terza, paragrafo 11, punto elenco 11), devono considerarsi esclusi, in linea di principio, i beni qualificabili come veicoli ai sensi della Direttiva 46/2007/CE [...].»
Parere del MiSE: la soluzione — scissione delle componenti
Questo è il passaggio conclusivo e più rilevante sul piano applicativo. Il credito maggiorato spetta solo alla componente "macchina"; per il veicolo si applica il credito ordinario:
«In linea con tale impostazione di prassi e come peraltro già chiarito dallo scrivente ufficio in relazione a fattispecie analoghe, l'applicazione del credito d'imposta di cui al citato comma 189 dell'art. 1 alla legge n. 160 del 2019 deve intendersi applicabile, nel caso di specie, al costo riferibile alla sola componente "betoniera" (o "betoniera con pompa") e non anche alla componente "autoveicolo"; fermo restando, con riferimento a quest'ultima componente, l'applicazione del credito d'imposta di cui al comma 188 dell'art. 1 alla medesima legge n. 160.»
Requisiti 5+2/3 e obblighi documentali
Il MiSE ricorda infine le condizioni necessarie per fruire del credito maggiorato:
«Da ultimo, si ritiene opportuno ricordare che l'applicazione del credito d'imposta di cui al richiamato comma 189 è comunque subordinata alla verifica in concreto del rispetto dei 5+2/3 requisiti obbligatori previsti dalla disciplina, da mantenere per tutto il periodo di fruizione dell'agevolazione.»
Quanto all'obbligo documentale:
«Si ricorda, inoltre, che ai sensi del comma 193 del citato art. 1 della legge n. 160 del 2019, l'impresa è tenuta a produrre una perizia tecnica semplice rilasciata da un ingegnere o da un perito industriale iscritti nei rispettivi albi professionali o un attestato di conformità rilasciato da un ente di certificazione accreditato, da cui risulti che i beni possiedono tali requisiti e sono interconnessi al sistema aziendale di gestione della produzione o alla rete di fornitura; per i beni di costo unitario di acquisizione inferiore a 300.000,00 euro, l'onere documentale può essere adempiuto attraverso una dichiarazione resa dal legale rappresentante.»
Perimetro della risposta
L'Agenzia delle Entrate delimita espressamente il campo del proprio parere con una clausola preliminare:
In via preliminare, si evidenzia che il presente parere non implica o presuppone un giudizio in merito agli ulteriori requisiti per fruire della disciplina del cd. iperammortamento.
Viene inoltre ribadita la riserva dei poteri di controllo dell'Amministrazione finanziaria:
In ogni caso, sui predetti aspetti rimane fermo ogni potere di controllo dell'amministrazione finanziaria.
Il parere del MiSE subordina l'applicazione dell'agevolazione alla verifica concreta dei requisiti tecnologici:
«Da ultimo, si ritiene opportuno ricordare che l'applicazione del credito d'imposta di cui al richiamato comma 189 è comunque subordinata alla verifica in concreto del rispetto dei 5+2/3 requisiti obbligatori previsti dalla disciplina, da mantenere per tutto il periodo di fruizione dell'agevolazione.»
Riferimenti normativi
- Art. 1, commi 184-197, legge 27 dicembre 2019, n. 160 (legge di bilancio 2020) — disciplina del credito d'imposta per investimenti in beni strumentali nuovi
- Art. 1, comma 188, legge n. 160/2019 — credito d'imposta ordinario (beni strumentali non rientranti nell'Allegato A)
- Art. 1, comma 189, legge n. 160/2019 — credito d'imposta maggiorato (40%/20%) per beni ricompresi nell'Allegato A
- Art. 1, comma 193, legge n. 160/2019 — obbligo di perizia tecnica / attestato di conformità / dichiarazione del legale rappresentante
- Allegato A, legge 11 dicembre 2016, n. 232 (legge di bilancio 2017) — elenco dei beni materiali strumentali 4.0 agevolabili; in particolare:
- Voce punto elenco 3: macchine e impianti per la realizzazione di prodotti mediante la trasformazione dei materiali e delle materie prime
- Voce punto elenco 11: macchine motrici e operatrici, dispositivi per carico/scarico, movimentazione, pesatura, AGV, ecc.
- Art. 1, commi 9 e seguenti, legge n. 232/2016 (legge di bilancio 2017) — disciplina originaria dell'iper ammortamento (maggiorazione del 150%)
- Art. 1, commi da 8 a 11, legge n. 232/2016 — disposizioni previgenti sull'iper ammortamento
- Art. 1, commi da 91 a 94, legge n. 208/2015 — disciplina previgente del super ammortamento
- Legge n. 205 del 27 dicembre 2017 (legge di bilancio 2018) — proroga dell'iper ammortamento
- Circolare Agenzia Entrate – MiSE n. 4/E del 30 marzo 2017 — criteri generali di applicazione dell'iper ammortamento (parte terza, par. 11, punto elenco 11: esclusione veicoli)
- Direttiva 2006/42/CE del Parlamento Europeo e del Consiglio del 17 maggio 2006 (c.d. "Direttiva Macchine") — art. 2, lettera a) (definizione di macchina); art. 1, paragrafo 2, lettera e), secondo trattino (esclusione veicoli)
- Direttiva 46/2007/CE — direttiva quadro per l'omologazione dei veicoli a motore e dei loro rimorchi (rifusione della precedente direttiva 70/156/CE)
- Direttiva 70/156/CE — precedente direttiva sull'omologazione dei veicoli a motore (rifusa nella 46/2007/CE)