Sintesi
La Risposta a interpello n. 157/2021 dell'Agenzia delle Entrate affronta la questione della cumulabilità tra il credito d'imposta per investimenti in beni strumentali nuovi "4.0" (art. 1, comma 185, legge n. 160/2019) e il credito d'imposta Sisma Centro Italia (art. 18-quater del d.l. n. 8/2017). Il caso riguarda una società con sede in un comune colpito dal sisma del Centro Italia che ha acquistato un bene rientrante nell'Allegato A alla legge n. 232/2016. L'Agenzia conclude positivamente per la cumulabilità dei due benefici, qualificando il credito d'imposta per investimenti in beni strumentali 4.0 come misura di carattere generale e non come aiuto di Stato, con il solo limite del non superamento del costo sostenuto. Il documento è particolarmente rilevante perché estende espressamente ai comuni del Sisma Centro Italia il principio di cumulo già affermato per il Mezzogiorno nella Risposta n. 360/2020.
Contesto e quesito
L'interpello è presentato da una società (ALFA SRL) costituita nel 2019 e operante in un comune rientrante nel perimetro del Sisma Centro Italia. La società ha acquistato un bene strumentale con caratteristiche compatibili con l'Allegato A alla legge n. 232/2016, maturando potenzialmente il diritto a due distinti crediti d'imposta.
L'istante descrive così la situazione:
L'istante ha acquistato una macchina le cui caratteristiche sono compatibili con l'allegato A alla legge 11 dicembre 2016, n. 232, "Beni funzionali alla trasformazione tecnologica e digitale delle imprese secondo il modello Industria 4.0". In particolare, la macchina sarà dotata di tutte le caratteristiche prescritte nell'allegato A.
Il nodo problematico nasce dal regime di cumulo del credito Sisma Centro Italia. L'istante evidenzia che:
Il credito d'imposta Bonus investimenti al Sud, di cui alla legge n. 208 del 2015, non è cumulabile con gli aiuti di Stato che abbiano ad oggetto gli stessi investimenti agevolati (articolo 1, comma 102).
A complicare il quadro, le istruzioni del modello di comunicazione impongono una dichiarazione specifica:
con riferimento al credito d'imposta SISMA va resa la dichiarazione relativa all'assenza di altri aiuti di Stato e di aiuti di minimis.
L'istante individua quindi con precisione la questione giuridica da risolvere:
La problematica, quindi, consiste nel verificare se il credito di imposta per investimenti 4.0 costituisca o meno un aiuto di Stato ai sensi della normativa comunitaria e se sia applicabile anche ai Comuni del Sisma Centro Italia.
Analisi dell'Agenzia delle Entrate
Delimitazione dell'oggetto dell'interpello
L'Agenzia premette una importante precisazione sul perimetro della risposta:
In via preliminare, si evidenzia che non costituisce oggetto del presente interpello la verifica del possesso dei requisiti per beneficiare dei crediti di imposta in argomento.
Ricostruzione normativa del credito Sisma Centro Italia
L'Agenzia ricostruisce l'origine e la disciplina del credito d'imposta Sisma Centro Italia, chiarendo il rapporto con il credito Mezzogiorno:
Il credito d'imposta Sisma centro Italia è stato introdotto dall'articolo 18-quater del decreto legge 9 febbraio 2017, n. 8, che ha esteso la disciplina del credito d'imposta Mezzogiorno, di cui all'articolo 1, commi 98 e seguenti, della legge 28 dicembre 2015, n. 208, alle imprese che effettuano l'acquisizione di beni strumentali nuovi, facenti parte di un progetto di investimento iniziale, destinati a strutture produttive ubicate nei Comuni delle Regioni Lazio, Umbria, Marche e Abruzzo colpiti dagli eventi sismici succedutisi dal 24 agosto 2016.
L'Agenzia precisa inoltre il meccanismo di rinvio normativo:
Il comma 2 del citato articolo 18-quater rinvia, per quanto compatibili, alle disposizioni previste dal credito d'imposta Mezzogiorno.
Regime di cumulo del credito Sisma Centro Italia: il vincolo europeo
Su questo punto l'Agenzia richiama il divieto stabilito in sede europea, elemento fondamentale dell'analisi:
In tema di cumulo, tuttavia, la decisione della Commissione Europea C (2018) 1661 final del 6 aprile 2018, al paragrafo 23) prevede che il beneficio non può essere cumulato con nessun altro aiuto, anche de minimis, ricevuto per le medesime spese.
Questo passaggio è cruciale: il divieto di cumulo del credito Sisma opera esclusivamente rispetto ad altri aiuti di Stato (inclusi quelli de minimis), non rispetto a qualsiasi agevolazione pubblica.
Disciplina del credito d'imposta per investimenti in beni strumentali 4.0
L'Agenzia riporta il fondamento normativo del credito 4.0:
Ai sensi dell'articolo 1, comma 185, della legge 27 dicembre 2019, n. 160 (legge di Bilancio 2020), «Alle imprese che a decorrere dal 1° gennaio 2020 e fino al 31 dicembre 2020, ovvero entro il 30 giugno 2021 a condizione che entro la data del 31 dicembre 2020 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione, effettuano investimenti in beni strumentali nuovi destinati a strutture produttive ubicate nel territorio dello Stato è riconosciuto un credito d'imposta alle condizioni e nelle misure stabilite dai commi 188, 189 e 190 in relazione alle diverse tipologie di beni agevolabili».
L'Agenzia richiama quindi la regola di cumulo propria del credito 4.0:
Il successivo comma 192 prevede testualmente che «Il credito d'imposta è cumulabile con altre agevolazioni che abbiano ad oggetto i medesimi costi, a condizione che tale cumulo, tenuto conto anche della non concorrenza alla formazione del reddito e della base imponibile dell'imposta regionale sulle attività produttive di cui al periodo precedente, non porti al superamento del costo sostenuto».
Qualificazione del credito 4.0 come misura generale e conclusione
L'Agenzia perviene alla conclusione attraverso un ragionamento in due passaggi. Primo, chiarisce la portata del divieto di cumulo del credito Sisma:
Come detto, la disciplina del credito di imposta sisma centro Italia esclude la cumulabilità con altri aiuti di Stato, anche de minimis, non escludendo tuttavia espressamente la possibilità di cumulo con misure di carattere generale.
Secondo, qualifica il credito 4.0 e trae la conclusione operativa:
Tenuto conto che il credito di imposta per investimenti introdotto dalla legge di Bilancio 2020 è una misura di carattere generale, si ritiene che, in relazione ai medesimi investimenti, lo stesso sia cumulabile con il credito di imposta sisma centro Italia, a condizione che tale cumulo non porti al superamento del costo sostenuto per l'investimento.
La soluzione interpretativa dell'istante
Vale la pena riportare anche la posizione dell'istante, che anticipa la linea poi confermata dall'Agenzia. Sulla natura del credito 4.0:
La formulazione della norma relativa al credito d'imposta industria 4.0 sembra costituire una misura di carattere generale, pertanto, la stessa non rileva ai fini del rispetto dei massimali previsti dalla "Disciplina degli aiuti di Stato a favore della ricerca, sviluppo e innovazione" di cui alla Comunicazione (2014/C 198/01) del 27 giugno 2014, e non sembra idonea ad incidere sulla concorrenza, ai sensi dei paragrafi 2 e 3 dell'articolo 107 TFUE.
L'istante richiama inoltre il precedente della Risposta n. 360/2020, citandone il dispositivo:
Alla luce di quanto sopra, in relazione alla cumulabilità del credito di imposta per investimenti nel Mezzogiorno e del credito d'imposta per investimenti in beni strumentali, si ritiene, che in relazione ai medesimi investimenti, sia possibile cumulare i due benefici, a condizione che tale cumulo non porti al superamento del costo sostenuto per l'investimento.
L'istante nota che in quel precedente mancava un riferimento esplicito al Sisma Centro Italia, interpretandolo come una mera omissione:
L'istante ha inteso che il mancato riferimento ai Comuni del Sisma del Centro Italia e nelle Zone Economiche Speciali, sia soltanto un refuso, trattandosi della medesima legge.
Perimetro della risposta
L'Agenzia delimita con precisione l'ambito della risposta, escludendo la verifica dei requisiti sostanziali:
In via preliminare, si evidenzia che non costituisce oggetto del presente interpello la verifica del possesso dei requisiti per beneficiare dei crediti di imposta in argomento.
La cumulabilità è subordinata a una condizione tassativa:
a condizione che tale cumulo non porti al superamento del costo sostenuto per l'investimento.
Inoltre, nel calcolo del limite di cumulo occorre tenere conto anche del beneficio fiscale indiretto, come precisato dal comma 192:
tenuto conto anche della non concorrenza alla formazione del reddito e della base imponibile dell'imposta regionale sulle attività produttive di cui al periodo precedente
Riferimenti normativi
- Art. 1, commi 98-108, legge 28 dicembre 2015, n. 208 — credito d'imposta per investimenti nel Mezzogiorno (Bonus Sud)
- Art. 1, comma 102, legge n. 208/2015 — divieto di cumulo del Bonus Sud con altri aiuti di Stato
- Art. 1, commi 91-94, legge 28 dicembre 2015, n. 208 — super ammortamento
- Art. 18-quater, d.l. 9 febbraio 2017, n. 8 — credito d'imposta Sisma Centro Italia (estensione della disciplina Mezzogiorno)
- Art. 18-quater, comma 2, d.l. n. 8/2017 — rinvio alle disposizioni del credito Mezzogiorno
- D.l. 17 ottobre 2016, n. 189, convertito con modificazioni dalla legge 15 dicembre 2016, n. 229 — individuazione comuni Sisma Centro Italia (allegati 1, 2 e 2-bis)
- Legge 11 dicembre 2016, n. 232, Allegato A — beni funzionali alla trasformazione tecnologica e digitale (Industria 4.0)
- Art. 1, comma 185, legge 27 dicembre 2019, n. 160 (legge di Bilancio 2020) — credito d'imposta per investimenti in beni strumentali nuovi
- Art. 1, comma 189, legge n. 160/2019 — misura del credito (40%) per beni Allegato A
- Art. 1, comma 192, legge n. 160/2019 — regola di cumulabilità del credito 4.0
- Art. 1, comma 319, legge n. 160/2019 — proroga al 31 dicembre 2020 del Bonus Sud/Sisma
- Art. 107, paragrafi 2 e 3, TFUE — disciplina degli aiuti di Stato
- Comunicazione della Commissione Europea 2014/C 198/01 del 27 giugno 2014 — disciplina degli aiuti di Stato a favore della ricerca, sviluppo e innovazione
- Decisione della Commissione Europea C (2018) 1661 final del 6 aprile 2018 — regime di cumulo del credito Sisma Centro Italia (par. 23)
- Circolare Agenzia delle Entrate n. 4/E del 30 marzo 2017 — cumulabilità super/iper ammortamento con Bonus Sud
- Circolare Agenzia delle Entrate n. 34/E del 3 agosto 2016 — cumulabilità Bonus Sud con super ammortamento
- Risposta ad interpello n. 360/2020 — Agenzia delle Entrate — cumulabilità credito Mezzogiorno con credito beni strumentali legge di Bilancio 2020