Sintesi
La Risposta n. 817/2021 dell'Agenzia delle Entrate affronta la questione della trasferibilità ai soci di una società semplice agricola del credito d'imposta per investimenti in beni strumentali nuovi, disciplinato dall'articolo 1, commi 1051 e ss., della legge n. 178/2020. L'Agenzia conferma che il trasferimento ai soci del credito maturato e non utilizzato dalla società non configura una cessione del credito, bensì una particolare forma di utilizzo, in linea con la prassi consolidata a partire dalla risoluzione n. 163/E del 2003. Il documento chiarisce inoltre che, per i soggetti con ricavi o compensi inferiori a 5 milioni di euro, l'utilizzo in un'unica quota annuale costituisce la modalità ordinaria e non una mera opzione, ferma restando la possibilità di riportare l'eventuale eccedenza non fruita ai periodi d'imposta successivi.
Contesto e quesito
L'interpello è presentato da una società semplice agricola che svolge attività di coltivazione di riso e sta pianificando investimenti in beni strumentali per il miglioramento della produzione. La peculiarità della fattispecie risiede nella natura giuridica dell'istante — una società semplice i cui soci dispongono ciascuno di una propria posizione previdenziale personale — e nella conseguente esigenza di comprendere se e come il credito d'imposta per beni strumentali possa essere trasferito e compensato a livello individuale.
L'istante formula tre quesiti distinti. Con il primo chiede:
se nel caso di società semplice agricola sia consentito trasferire il credito di imposta di cui all'articolo 1, comma 1051 e ss, della legge 30 dicembre 2020, n. 178, per i beni strumentali non utilizzato dalla società, sia esso generato da beni strumentali ordinari, 4.0, materiali o immateriali, in capo ai soci, indicandolo in dichiarazione, per poterlo compensare con imposte personali, contributi previdenziali personali e con tutti i contributi collegati alla medesima posizione previdenziale (coadiuvanti)
Con il secondo quesito chiede:
qualora l'ipotesi di cui al punto 1 venga confermata, quali siano la modalità e i tempi di compensazione
Con il terzo quesito chiede:
se la previsione di cui all'articolo 1, comma 1059, della su menzionata legge n. 178 del 2020, in base alla quale per i soggetti con un volume di ricavi o compensi inferiori a 5 milioni di euro il credito è utilizzabile in compensazione in un'unica quota annuale, sia da considerarsi un'opzione e non un obbligo
La soluzione interpretativa prospettata dal contribuente è che il trasferimento sia possibile attraverso l'indicazione nel quadro RU, che il socio possa compensare imposte e contributi nell'anno di imposta in cui riceve il credito, e che la quota unica annuale sia un'opzione alternativa alla compensazione in tre anni.
Analisi dell'Agenzia delle Entrate
Ambito soggettivo del credito d'imposta
L'Agenzia ricostruisce il quadro normativo richiamando anzitutto la legge di bilancio 2020 e la sua proroga con la legge di bilancio 2021. In particolare, l'Agenzia cita il comma 1051 della legge n. 178/2020:
«A tutte le imprese residenti nel territorio dello Stato, comprese le stabili organizzazioni di soggetti non residenti, indipendentemente dalla forma giuridica, dal settore economico di appartenenza, dalla dimensione e dal regime fiscale di determinazione del reddito dell'impresa, che effettuano investimenti in beni strumentali nuovi destinati a strutture produttive ubicate nel territorio dello Stato, a decorrere dal 16 novembre 2020 e fino al 31 dicembre 2022, ovvero entro il 30 giugno 2023, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2022 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione, è riconosciuto un credito d'imposta alle condizioni e nelle misure stabilite dai commi da 1052 a 1058, in relazione alle diverse tipologie di beni agevolabili»
La formulazione "indipendentemente dalla forma giuridica" è il presupposto che consente anche a una società semplice agricola di accedere al beneficio.
Modalità di utilizzo in compensazione
L'Agenzia richiama il comma 1059 relativo alle modalità di fruizione del credito:
«Il credito d'imposta è utilizzabile esclusivamente in compensazione, ai sensi dell'articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, in tre quote annuali di pari importo, a decorrere dall'anno di entrata in funzione dei beni per gli investimenti di cui ai commi 1054 e 1055 del presente articolo, ovvero a decorrere dall'anno di avvenuta interconnessione dei beni ai sensi del comma 1062 del presente articolo per gli investimenti di cui ai commi 1056, 1057 e 1058 del presente articolo. Per gli investimenti in beni strumentali effettuati a decorrere dal 16 novembre 2020 e fino al 31 dicembre 2021, il credito d'imposta spettante ai sensi del comma 1054 ai soggetti con un volume di ricavi o compensi inferiori a 5 milioni di euro è utilizzabile in compensazione in un'unica quota annuale»
Trasferibilità del credito ai soci
Questo è il nucleo della risposta. L'Agenzia fonda il proprio ragionamento sulla prassi consolidata in materia di crediti d'imposta delle società di persone:
Per quanto riguarda la trasferibilità dei crediti d'imposta delle società di persone ai soci, si richiamano i chiarimenti forniti con la risoluzione n. 163/E del 31 luglio 2003, che attribuisce valenza generale ai principi espressi nelle risoluzioni n. 120/E del 18 aprile 2002 e n. 286/E del 22 agosto 2002, riguardanti i crediti d'imposta per gli incrementi occupazionali e per gli investimenti nelle aree svantaggiate, previsti dagli articoli 7 e 8 della legge 23 dicembre 2000, n. 388.
L'Agenzia richiama quindi la risoluzione n. 163/E del 2003, citandone il principio fondamentale:
«...L'attribuzione ai soci del credito maturato in capo alla società non configura un'ipotesi di cessione del credito d'imposta, ma ne costituisce una particolare forma di utilizzo. I soci potranno utilizzare la quota di credito loro assegnata solo dopo averla acquisita nella propria dichiarazione... »
Questo chiarimento è decisivo: il trasferimento ai soci non è una cessione del credito (che sarebbe vietata), ma una modalità fisiologica di utilizzo coerente con il principio di trasparenza fiscale delle società di persone.
L'Agenzia formula quindi la propria conclusione operativa:
Conformemente alla prassi citata, si ritiene pertanto che la società istante possa trasferire ai soci il credito maturato e non utilizzato, indicandolo nel quadro RU, assegnandolo ai soci nella stessa proporzione prevista dall'art. 5 del TUIR e cioè, di regola, in ragione della quota di partecipazione agli utili spettante a ciascun socio. I soci riceventi potranno utilizzare il credito in compensazione, ai sensi dell'articolo 17 del dlgs n. 241 del 1997, con le proprie imposte e i propri contributi previdenziali.
Si noti che il criterio di ripartizione è quello dell'art. 5 del TUIR (quota di partecipazione agli utili), non un criterio diverso liberamente scelto dai soci.
Riporto dell'eccedenza non utilizzata
L'Agenzia conferma la possibilità di riportare agli anni successivi la quota di credito non fruita nell'anno di competenza:
La possibilità, in caso di incapienza dell'utilizzo nell'anno di riferimento, di riporto della quota non utilizzata del credito d'imposta per gli investimenti in beni strumentali nuovi all'anno seguente è stata confermata, tra l'altro, da parte dell'Agenzia delle Entrate il 28 gennaio 2021, in sede di risposte fornite in occasione di un incontro con la stampa specializzata (cfr. circolare 5/E in merito al credito d'imposta di cui all'articolo 18 del decreto-legge n. 91 del 2014).
Quota unica annuale: modalità ordinaria o opzione?
Sul terzo quesito, l'Agenzia precisa la natura della compensazione in unica quota per i soggetti con ricavi inferiori a 5 milioni di euro, citando nuovamente il comma 1059:
«per gli investimenti in beni strumentali effettuati a decorrere dal 16 novembre 2020 e fino al 31 dicembre 2021, il credito d'imposta spettante ai sensi del comma 1054 ai soggetti con un volume di ricavi o compensi inferiori a 5 milioni di euro è utilizzabile in compensazione in un'unica quota annuale»
L'Agenzia conclude con una qualificazione giuridica che corregge la tesi dell'istante:
Alla luce del tenore letterale della disposizione in esame, si ritiene che l'utilizzo in un'unica quota annuale per i soggetti ivi indicati sia la modalità ordinaria d'utilizzo in deroga alla regola prevista al comma 1059 del menzionato articolo 1; tuttavia, in linea con quanto sopra precisato, l'ammontare non fruito potrà essere utilizzato nel corso dei periodi di imposta successivi, secondo le modalità proprie del credito.
La quota unica non è dunque un'"opzione" come sostenuto dal contribuente, bensì la modalità ordinaria per tali soggetti, con la salvaguardia del riporto dell'eventuale eccedenza.
Perimetro della risposta
L'Agenzia delimita con chiarezza il proprio ambito di intervento, escludendo espressamente la verifica dei presupposti sostanziali del credito:
In via preliminare si evidenzia che non è oggetto del presente interpello la sussistenza dei presupposti e dei requisiti necessari per accedere al credito d'imposta di cui all'articolo 1, comma 1051 e ss, della legge 30 dicembre 2020, n. 178, presupponendo l'istanza in esame la spettanza del suddetto credito, aspetto sul quale resta impregiudicato ogni potere di controllo dell'amministrazione finanziaria.
La risposta riguarda esclusivamente: (i) la trasferibilità del credito dalla società semplice ai soci; (ii) le modalità e i tempi della compensazione; (iii) la natura della quota unica annuale per soggetti con ricavi sotto 5 milioni di euro. Resta ferma la facoltà dell'Amministrazione di verificare in sede di controllo la sussistenza dei requisiti per la maturazione del credito.
Riferimenti normativi
- Art. 1, commi 1051–1058, legge 30 dicembre 2020, n. 178 — credito d'imposta per investimenti in beni strumentali nuovi (legge di bilancio 2021)
- Art. 1, comma 1059, legge 30 dicembre 2020, n. 178 — modalità di utilizzo in compensazione del credito d'imposta
- Art. 1, comma 1062, legge 30 dicembre 2020, n. 178 — interconnessione dei beni (richiamato dal comma 1059)
- Art. 1, comma 1054, legge 30 dicembre 2020, n. 178 — misura del credito per beni strumentali ordinari
- Art. 1, comma 1055, legge 30 dicembre 2020, n. 178 — richiamato dal comma 1059 (entrata in funzione)
- Art. 1, commi 1056, 1057 e 1058, legge 30 dicembre 2020, n. 178 — investimenti in beni 4.0 (richiamati dal comma 1059)
- Art. 1, commi 184–197, legge 27 dicembre 2019, n. 160 — disciplina originaria del credito d'imposta per beni strumentali nuovi (legge di bilancio 2020)
- Art. 1, commi 91–94, legge 28 dicembre 2015, n. 208 — super ammortamento
- Art. 1, commi 8–11, legge 11 dicembre 2016, n. 232 — iper ammortamento
- Art. 5, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) — imputazione del reddito ai soci delle società di persone
- Art. 17, d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241 — compensazione mediante modello F24
- Artt. 7 e 8, legge 23 dicembre 2000, n. 388 — crediti d'imposta per incrementi occupazionali e investimenti nelle aree svantaggiate
- Art. 18, decreto-legge n. 91 del 2014 — credito d'imposta (richiamato per analogia sul riporto)
- Risoluzione n. 120/E del 18 aprile 2002 — Agenzia delle Entrate (crediti d'imposta società di persone)
- Risoluzione n. 286/E del 22 agosto 2002 — Agenzia delle Entrate (crediti d'imposta società di persone)
- Risoluzione n. 163/E del 31 luglio 2003 — Agenzia delle Entrate (trasferibilità crediti ai soci, valenza generale)
- Circolare n. 5/E — Agenzia delle Entrate (riporto quota non utilizzata, richiamata per analogia)
- Risposte dell'Agenzia delle Entrate del 28 gennaio 2021 in occasione di incontro con la stampa specializzata (riporto eccedenza credito)
Temi
- trasferimento credito d'imposta ai soci
- società semplice agricola
- beni strumentali nuovi 4.0
- compensazione F24
- quadro RU
- quota unica annuale sotto 5 milioni
- riporto eccedenza credito
- principio di trasparenza società di persone