Sintesi
La Risposta n. 603/2021 dell'Agenzia delle Entrate affronta il coordinamento temporale tra la disciplina del credito d'imposta per investimenti in beni strumentali 4.0 prevista dalla Legge di Bilancio 2020 (art. 1, commi 184-197, L. 160/2019) e quella introdotta dalla Legge di Bilancio 2021 (art. 1, commi 1051-1063, L. 178/2020), con riferimento a investimenti in beni acquisiti tramite leasing nel periodo di sovrapposizione tra le due discipline. Il documento chiarisce il criterio dirimente per l'incardinamento degli investimenti nell'una o nell'altra agevolazione — la c.d. "prenotazione" entro il 15 novembre 2020 — nonché la rilevanza dell'interconnessione ai fini della decorrenza della fruizione del credito e le modalità di regolarizzazione delle indicazioni normative sulle fatture e documenti di spesa.
Contesto e quesito
La società istante opera nel settore del noleggio di gru e attrezzature con operatore (codice Ateco 439902) e ha realizzato nel 2020 due investimenti in locazione finanziaria aventi ad oggetto beni riconducibili all'Allegato A della L. 232/2016.
Il primo investimento riguarda un'autogrù telescopica del valore di 1.501.000 euro oltre IVA, con contratto sottoscritto il 21 ottobre 2020, consegna avvenuta il 14 dicembre 2020 e interconnessione verificata il 17 dicembre 2020. Il secondo investimento riguarda tre gru semoventi elettriche per un importo di 450.000 euro oltre IVA, con contratto del 18 novembre 2020, interconnessione al 22 dicembre 2020, ma consegna definitiva avvenuta solo il 5 febbraio 2021.
La società pone tre quesiti:
a) in quale delle due agevolazioni debbano essere collocati i due investimenti; b) per il secondo investimento, tenuto conto che trattasi di investimenti interconnessi nel 2020 ma consegnati definitivamente nel 2021, se rileva l'anno dell'interconnessione; c) se le fatture ed i documenti che presentano un riferimento alla prima delle due agevolazioni, poiché emessi prima dell'approvazione della legge di bilancio per il 2021, possono essere "perfezionati" annotando sulla copia cartacea del documento con scritta indelebile, il riferimento alle disposizioni dei commi da 1054 a 1058, della legge n. 178/2020.
La società ritiene che, per la determinazione del momento di effettuazione dell'investimento in leasing, rilevi la consegna del bene:
Per le acquisizioni di beni con contratti di leasing rileva il momento in cui il bene viene consegnato, ossia entra nella disponibilità del locatario. Nel caso in cui il contratto di leasing preveda la clausola di prova a favore del locatario, ai fini dell'agevolazione diviene rilevante la dichiarazione di esito positivo del collaudo da parte dello stesso locatario.
Analisi dell'Agenzia delle Entrate
Sovrapposizione temporale tra le due discipline
L'Agenzia inquadra il problema della coesistenza delle due discipline agevolative, illustrando l'ambito temporale della Legge di Bilancio 2021:
in base al comma 1051 della legge di bilancio 2021, il credito d'imposta spetta per gli investimenti effettuati nell'intervallo temporale che va dal 16 novembre 2020 al 31 dicembre 2022 (o al 30 giugno 2023, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2022 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione).
L'Agenzia riconosce espressamente la sovrapposizione tra i due regimi:
Nel caso in cui gli investimenti eleggibili al credito d'imposta siano effettuati nell'intervallo temporale che va dal 16 novembre 2020 al 30 giugno 2021, viene a verificarsi una parziale sovrapponibilità della nuova disciplina con quella prevista dall'articolo 1, commi da 184 a 197, della legge di bilancio 2020 in relazione agli investimenti aventi ad oggetto i beni materiali non 4.0, nonché ai beni ricompresi nell'allegato A e B annessi alla legge n. 232 del 2016, effettuati a decorrere dal 1° gennaio 2020 e fino al 31 dicembre 2020, ovvero entro il 30 giugno 2021 a condizione che entro la data del 31 dicembre 2020 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione
Criterio di coordinamento: la "prenotazione" al 15 novembre 2020
Il punto centrale della risposta riguarda il criterio dirimente per stabilire in quale disciplina ricada l'investimento. L'Agenzia propone una regola chiara fondata sulla c.d. prenotazione:
si ritiene che il coordinamento delle due discipline agevolative sul piano temporale debba avvenire distinguendo gli investimenti per i quali alla data del 15 novembre 2020, vale a dire anteriormente alla decorrenza della nuova disciplina, si sia proceduto all'ordine vincolante e sia stato versato l'acconto del 20 per cento.
La conseguenza operativa viene così articolata:
si ritiene che tali investimenti, sempre se effettuati (vale a dire completati) entro il 30 giugno 2021, restino incardinati nella precedente disciplina di cui alla legge di bilancio 2020. Per converso, rientrano nella nuova disciplina gli investimenti effettuati a partire dal 16 novembre 2020.
L'Agenzia chiarisce anche la ratio legis di tale impostazione, legata al c.d. "effetto annuncio":
Il motivo di tale scelta risiede nella necessità di scongiurare un rallentamento degli investimenti "nuovi" (per tali intendendosi quelli intrapresi dal 16 novembre 2020) a causa del c.d. "effetto annuncio", che - a seguito dell'approvazione, da parte del Consiglio dei Ministri, del disegno di legge di bilancio per l'anno 2021, avvenuta proprio il 16 novembre 2020 - avrebbe spinto i soggetti interessati ad aspettare il 1° gennaio 2021 per poter beneficiare direttamente di un regime (in linea generale) più vantaggioso.
Applicazione al caso concreto — Quesito a)
L'Agenzia giunge a conclusioni differenziate per i due investimenti, ribaltando parzialmente la soluzione prospettata dalla società:
si ritiene che all'investimento 1 sia applicabile la disciplina di cui alla legge di bilancio 2021, in considerazione della circostanza che, alla data del 15 novembre 2020, si è proceduto all'ordine vincolante ma gli "acconti" versati risultano insufficienti rispetto alla previsione normativa. All'investimento 2, invece, deve essere applicata la disciplina di cui alla legge di bilancio 2020, in quanto, alla data del 15 novembre 2020, tale investimento risulta correttamente prenotato.
Si noti che l'investimento 2 — quello con consegna avvenuta nel 2021 — viene ricondotto alla L. di Bilancio 2020, non alla 2021, in quanto risultava "correttamente prenotato" (ordine vincolante + acconto ≥ 20%) prima del 16 novembre 2020.
Quesito b) — Interconnessione e decorrenza della fruizione
In merito alla rilevanza temporale dell'interconnessione per l'investimento 2, l'Agenzia ricostruisce i fatti, evidenziando un'anomalia:
Dalla documentazione prodotta dall'istante, si evince che il bene è stato consegnato il 30 dicembre 2020, a nulla rilevando la circostanza che "accortosi però di un difetto di verniciatura, le macchine sono state rispedite al fornitore in c/riparazione e successivamente riconsegnate definitivamente il 05.02.2021".
L'Agenzia segnala dubbi sulla sequenza temporale ma fornisce comunque la risposta:
Tanto considerato, seppur emergono perplessità sulla circostanza che i beni risultano prima interconnessi (22 dicembre) e poi consegnati (30 dicembre), tenuto conto che, come sopra evidenziato, all'investimento 2 è applicabile la disciplina di cui alla legge di bilancio 2020, si ritiene che, ai sensi dell'articolo 1, comma 191, il credito di imposta spettante è utilizzabile in compensazione dall'anno successivo a quello dell'avvenuta interconnessione dei beni, ossia dall'anno 2021.
Quesito c) — Regolarizzazione dei riferimenti normativi su fatture
In merito alla possibilità di rettificare i riferimenti normativi apposti sulle fatture, l'Agenzia rinvia alla prassi già consolidata:
i soggetti interessati possono integrare (rectius, regolarizzare) i documenti già emessi, sprovvisti della corretta indicazione delle disposizioni agevolative di riferimento, prima che inizino le attività di controllo da parte dell'Amministrazione finanziaria, secondo le modalità indicate nella risposta a istanza di interpello n. 438 del 5 ottobre 2020.
L'Agenzia conferma l'applicabilità di tali modalità anche alla nuova disciplina:
Sebbene resa in relazione all'applicazione della disciplina del credito d'imposta per gli investimenti in beni strumentali di cui ai commi 185-197 della legge di bilancio 2020, si ritiene che dette indicazioni tornino applicabili anche alle acquisizioni di beni ammissibili intervenute dal 16 novembre 2020 (i.e., data di decorrenza della nuova disciplina agevolativa), attesa la sostanziale equivalenza degli obblighi di conservazione documentale posti a carico anche dei beneficiari del nuovo credito d'imposta.
Per le fatture cartacee:
nel caso di fatture ricevute in formato cartaceo, il riferimento alle disposizioni agevolative può essere riportato dal soggetto acquirente sull'originale di ogni fattura, sia di acconto che di saldo, con scrittura indelebile, anche mediante l'utilizzo di un apposito timbro.
Per le fatture elettroniche:
Nel caso di fattura elettronica tramite SdI ricevuta dal venditore, è possibile stampare il documento di spesa apponendo sulla copia cartacea la predetta scritta indelebile e conservarlo ai sensi dell'articolo 39 del DPR n. 633 del 1972 oppure, in alternativa, realizzare un'integrazione elettronica, da unire all'originale e conservare insieme allo stesso, e inviare tale documento sotto forma di autofattura allo SdI, secondo le modalità indicate in tema d'inversione contabile nella circolare n. 14/E del 17 giugno 2019.
Perimetro della risposta
L'Agenzia delimita con precisione il perimetro del proprio intervento, escludendo ogni valutazione sui requisiti tecnici di ammissibilità dei beni:
In via preliminare si evidenzia che, a prescindere dal parere di seguito riportato, non sono in alcun modo oggetto del presente interpello i requisiti necessari per accedere ai benefici in argomento, nelle diverse versioni pro tempore vigenti, rimanendo in merito impregiudicato ogni potere di controllo da parte dell'amministrazione finanziaria. Al riguardo, si precisa che la risposta al presente interpello non comporta in nessun caso l'implicito riconoscimento della spettanza del credito d'imposta e, in particolare, dell'ammissibilità al beneficio degli investimenti nei beni menzionati dalla società istante.
La risposta viene resa nel presupposto, non verificato dall'Agenzia, che i beni rientrino nell'Allegato A:
la presente risposta viene resa nel presupposto assunto acriticamente che gli stessi rientrino tra i beni elencati nell'allegato A della legge n. 232 del 2016.
Quanto alla competenza per i profili tecnici, l'Agenzia ricorda che:
la riconducibilità dei beni menzionati in istanza tra quelli ammissibili all'agevolazione di cui si tratta, nelle diverse versioni pro tempore vigenti, rappresenterebbe una richiesta di un parere tecnico nell'accezione sopra descritta da ritenersi esclusa dall'area di applicazione dell'interpello, in quanto l'istruttoria richiederebbe specifiche competenze tecniche non di carattere fiscale rientranti nell'ambito operativo di altre amministrazioni.
ed indirizza il contribuente al MiSE:
eventuali richieste in merito a tali aspetti potranno essere trasmesse dal contribuente direttamente alla competente Direzione generale per la politica industriale, l'innovazione e le piccole e medie imprese del Ministero per lo sviluppo economico, restando fermo che a tal riguardo, in ogni caso, non si producono gli effetti di cui al comma 3 dell'articolo 11 della legge 27 luglio 2000, n. 212 (cd. Statuto del contribuente).
Riferimenti normativi
- Art. 1, commi da 1051 a 1063, Legge 30 dicembre 2020, n. 178 — Legge di Bilancio 2021 (credito d'imposta per investimenti in beni strumentali nuovi, nuova disciplina)
- Art. 1, commi da 1054 a 1058, Legge n. 178/2020 (commi agevolativi citati dalla società nel quesito c)
- Art. 1, commi da 184 a 197, Legge 27 dicembre 2019, n. 160 — Legge di Bilancio 2020 (credito d'imposta per investimenti in beni strumentali, disciplina previgente)
- Art. 1, comma 185, Legge n. 160/2019 (condizioni di prenotazione: ordine accettato + acconto ≥ 20%)
- Art. 1, comma 191, Legge n. 160/2019 (decorrenza dell'utilizzo in compensazione dall'anno successivo all'interconnessione)
- Art. 1, commi da 91 a 94, Legge 28 dicembre 2015, n. 208 e ss.mm.ii. (super ammortamento)
- Art. 1, commi da 9 a 13, Legge 11 dicembre 2016, n. 232 e ss.mm.ii. (iper ammortamento)
- Allegato A, Legge n. 232/2016 (elenco beni materiali 4.0)
- Allegato B, Legge n. 232/2016 (elenco beni immateriali 4.0)
- Art. 109, commi 1 e 2, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 — TUIR (regole di competenza per l'effettuazione degli investimenti)
- Art. 11, comma 3, Legge 27 luglio 2000, n. 212 — Statuto del contribuente (effetti della risposta a interpello)
- Art. 39, D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (conservazione dei documenti fiscali)
- D.Lgs. n. 156/2015 (decreto delegato di riforma dell'interpello)
- Circolare n. 9/E del 2016 — Agenzia delle Entrate (ambito dell'interpello qualificatorio e accertamenti tecnici)
- Circolare n. 31/E del 2020 — Agenzia delle Entrate (chiarimenti sull'interpello)
- Circolare n. 14/E del 17 giugno 2019 — Agenzia delle Entrate (modalità di integrazione elettronica / inversione contabile tramite SdI)
- Risposta a interpello n. 438 del 5 ottobre 2020 — Agenzia delle Entrate (regolarizzazione riferimenti normativi su fatture)
- Risposta a interpello n. 265 del 19 aprile 2021 — Agenzia delle Entrate (requisiti tecnici per ammissibilità beni 4.0)
Temi
- Coordinamento temporale Bilancio 2020 / Bilancio 2021
- Prenotazione investimenti (ordine vincolante + acconto 20%)
- Leasing e momento di effettuazione dell'investimento
- Interconnessione e decorrenza fruizione credito d'imposta
- Regolarizzazione riferimenti normativi su fatture
- Allegato A beni materiali 4.0
- Competenza MiSE per parere tecnico ammissibilità beni
- Effetto annuncio e ratio legis del 16 novembre 2020