Sintesi
Il Principio di diritto n. 8 del 21 settembre 2018 affronta il problema della determinazione del corretto coefficiente di ammortamento per i convogli ferroviari di nuova generazione, caratterizzati da composizione bloccata e trazione diffusa. La norma interpretata è il D.M. 31 dicembre 1988, che prevede coefficienti differenziati per motrici (10%) e materiale rotabile trainato (7,5%). L'Agenzia delle Entrate individua nella dichiarazione di messa in servizio rilasciata dall'ANSF il criterio oggettivo per scomporre il costo complessivo dell'investimento tra la quota imputabile alla parte trainante e quella imputabile alla parte trainata. Il principio si estende anche al super ammortamento, in ragione della sua derivazione dalle regole del reddito d'impresa.
Principio espresso
L'Agenzia delle Entrate stabilisce che, per i convogli ferroviari a composizione bloccata e trazione diffusa — nei quali non è possibile separare fisicamente la motrice dai vagoni — il criterio per ripartire il costo dell'investimento tra le due componenti (soggette a coefficienti di ammortamento diversi) deve fondarsi su un documento ufficiale di un ente terzo. In particolare:
Al fine di individuare un criterio oggettivo per la determinazione della quota del costo complessivo dell'investimento da trattare alla stregua di "motrice" (soggetta al coefficiente tabellare del 10 per cento) e della restante quota da trattare alla stregua di "materiale rotabile trainato" (soggetta al coefficiente tabellare del 7,5 per cento), si ritiene che si debba far riferimento ai dati desumibili dalla dichiarazione di messa in servizio dei singoli convogli rilasciata dall'Agenzia Nazionale per la Sicurezza delle Ferrovie ("ANSF").
L'Agenzia precisa inoltre che il medesimo criterio opera anche ai fini dell'agevolazione del super ammortamento:
La medesima soluzione rileva anche per quanto attiene all'agevolazione del super ammortamento, stante la sua diretta derivazione dalle regole del reddito d'impresa.
Motivazione
L'Agenzia delle Entrate muove dalla constatazione che l'evoluzione tecnologica del settore ferroviario ha reso inadeguato lo schema classificatorio tradizionale del D.M. 31 dicembre 1988:
Alla luce dei progressi tecnologici registrati negli ultimi anni in taluni settori, alcuni beni non risultano inquadrabili nello schema previsto dal D.M. 31 dicembre 1988, ai fini dell'individuazione del corretto coefficiente di ammortamento, trattandosi di beni unitari ma dotati di funzioni composite.
Il documento descrive la specificità tecnica dei nuovi convogli, che rende problematica la tradizionale separazione tra motrice e vagoni:
La questione si è posta, in particolare, con riferimento ai convogli ferroviari di nuova generazione che, a differenza dei treni di vecchia generazione (che si compongono di una motrice separata e di uno o più vagoni trainati), si caratterizzano per essere a "composizione bloccata", vale a dire non suscettibili di diverso assemblaggio, e a "trazione diffusa", ossia con gli elementi di trazione distribuiti lungo i diversi vagoni di cui si compone il convoglio e non più concentrati unicamente nel locomotore.
L'Agenzia riconosce esplicitamente la difficoltà operativa derivante da questa configurazione:
In questi casi, l'individuazione della quota di investimento imputabile alla parte "trainante" e di quella imputabile alla parte "trainata" (o "rimorchiata") presenta notevoli incertezze.
La scelta della dichiarazione di messa in servizio ANSF come parametro di riferimento è motivata dalla sua natura di documento tecnico ufficiale e imparziale:
Si tratta, infatti, di un documento ufficiale di un organismo terzo, basato su definizioni tecniche non sindacabili, dal quale risulta la distinzione sostanziale e basilare tra "elementi motore" ed "elementi trainati".
Portata applicativa
Il principio si applica ai convogli ferroviari che presentano congiuntamente due caratteristiche tecniche. L'Agenzia li definisce come treni:
a "composizione bloccata", vale a dire non suscettibili di diverso assemblaggio, e a "trazione diffusa", ossia con gli elementi di trazione distribuiti lungo i diversi vagoni di cui si compone il convoglio e non più concentrati unicamente nel locomotore.
Il presupposto di applicazione è dunque l'impossibilità di ricondurre il bene allo schema classificatorio tradizionale del D.M. 31 dicembre 1988, trattandosi — come precisa l'Agenzia — di:
beni unitari ma dotati di funzioni composite.
I due coefficienti di ammortamento risultanti dalla scomposizione sono quelli tabellari: il 10 per cento per la quota trattata alla stregua di motrice e il 7,5 per cento per la quota trattata alla stregua di materiale rotabile trainato.
Il criterio di scomposizione si fonda esclusivamente sui dati della dichiarazione di messa in servizio rilasciata dall'ANSF, che opera la distinzione tra "elementi motore" ed "elementi trainati". Il principio non si limita all'ammortamento ordinario, ma si estende espressamente al super ammortamento, come affermato dall'Agenzia:
La medesima soluzione rileva anche per quanto attiene all'agevolazione del super ammortamento, stante la sua diretta derivazione dalle regole del reddito d'impresa.
Non sono indicate limitazioni soggettive: il principio vale per qualsiasi impresa che acquisti convogli ferroviari con le caratteristiche descritte.
Riferimenti normativi
- D.M. 31 dicembre 1988 (tabella dei coefficienti di ammortamento dei beni materiali)
- Disciplina del super ammortamento (maggiorazione del costo di acquisizione dei beni strumentali nuovi, richiamata genericamente nel documento)
- Dichiarazione di messa in servizio rilasciata dall'Agenzia Nazionale per la Sicurezza delle Ferrovie (ANSF)