Sintesi
I commi da 1051 a 1067 dell'art. 1 della Legge 30 dicembre 2020, n. 178 (Legge di Bilancio 2021) ridisegnano integralmente la disciplina del credito d'imposta per investimenti in beni strumentali nuovi, sostituendo il previgente impianto della L. 160/2019. La norma introduce aliquote differenziate e progressive per beni materiali 4.0 (allegato A), beni immateriali 4.0 (allegato B) e beni "ordinari" non 4.0, con finestre temporali distinte per il 2021 e il 2022. Il legislatore conferma il meccanismo della prenotazione (ordine accettato + acconto 20%) per estendere i termini di effettuazione dell'investimento, e disciplina in dettaglio obblighi documentali, perizia/attestato di conformità, interconnessione, fruizione in compensazione, cumulo con altre agevolazioni e clausola di recapture. Vengono inoltre apportate modifiche rilevanti alla disciplina del credito R&S&I (commi 198-210 della L. 160/2019) e previsti stanziamenti per ENEA e per il sistema universitario nell'ambito di Industria 4.0.
Contesto e quesito
La disposizione nasce nell'ambito della manovra di bilancio per il 2021, con l'obiettivo di potenziare e rendere strutturale il meccanismo di incentivazione degli investimenti in beni strumentali introdotto dalla L. 160/2019 (che a sua volta aveva sostituito iper- e super-ammortamento). Il Parlamento interviene con un duplice intento: da un lato, innalzare significativamente le aliquote del credito d'imposta per i beni 4.0 rispetto alla disciplina previgente; dall'altro, estendere l'orizzonte temporale dell'agevolazione fino al 2022 (con prenotazione) per i beni materiali 4.0 e fino al 2023 per i beni immateriali 4.0. La norma si inserisce nel contesto del Piano Nazionale Transizione 4.0, evoluzione del precedente programma Industria 4.0, e risponde all'esigenza di sostenere la ripresa degli investimenti produttivi nel contesto post-pandemico.
Analisi del Parlamento
Ambito soggettivo e requisiti di accesso
Il legislatore definisce in modo ampio la platea dei beneficiari, includendo tutte le imprese residenti senza distinzioni settoriali o dimensionali:
A tutte le imprese residenti nel territorio dello Stato, comprese le stabili organizzazioni di soggetti non residenti, indipendentemente dalla forma giuridica, dal settore economico di appartenenza, dalla dimensione e dal regime fiscale di determinazione del reddito dell'impresa, che effettuano investimenti in beni strumentali nuovi destinati a strutture produttive ubicate nel territorio dello Stato, a decorrere dal 16 novembre 2020 è riconosciuto un credito d'imposta alle condizioni e nelle misure stabilite dai commi da 1052 a 1058-bis, in relazione alle diverse tipologie di beni agevolabili.
Il comma 1052 individua le cause di esclusione soggettiva e le condizioni trasversali di accesso:
Il credito d'imposta di cui al comma 1051 non spetta alle imprese in stato di liquidazione volontaria, fallimento, liquidazione coatta amministrativa, concordato preventivo senza continuità aziendale o sottoposte ad altra procedura concorsuale prevista dal regio decreto 16 marzo 1942, n. 267, dal codice della crisi d'impresa e dell'insolvenza, di cui al decreto legislativo 12 gennaio 2019, n. 14, o da altre leggi speciali o che abbiano in corso un procedimento per la dichiarazione di una di tali situazioni.
Il medesimo comma subordina inoltre la fruizione al rispetto di obblighi in materia di sicurezza e contribuzione:
Per le imprese ammesse al credito d'imposta, la fruizione del beneficio spettante è comunque subordinata alla condizione del rispetto delle normative sulla sicurezza nei luoghi di lavoro applicabili in ciascun settore e al corretto adempimento degli obblighi di versamento dei contributi previdenziali e assistenziali a favore dei lavoratori.
Esclusioni oggettive
Il comma 1053 delimita il perimetro dei beni agevolabili, elencando le categorie escluse:
Sono agevolabili gli investimenti in beni materiali e immateriali nuovi strumentali all'esercizio d'impresa, ad eccezione dei beni indicati all'articolo 164, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi [...], dei beni per i quali il decreto del Ministro delle finanze 31 dicembre 1988 [...] stabilisce aliquote inferiori al 6,5 per cento, dei fabbricati e delle costruzioni, dei beni di cui all'allegato 3 annesso alla legge 28 dicembre 2015, n. 208, nonché dei beni gratuitamente devolvibili delle imprese operanti in concessione e a tariffa nei settori dell'energia, dell'acqua, dei trasporti, delle infrastrutture, delle poste, delle telecomunicazioni, della raccolta e depurazione delle acque di scarico e della raccolta e smaltimento dei rifiuti.
Beni ordinari (non 4.0) — Aliquote e limiti
Per il periodo 16 novembre 2020 – 31 dicembre 2021 (con prenotazione entro il 31/12/2022), il comma 1054 stabilisce:
il credito d'imposta è riconosciuto nella misura del 10 per cento del costo determinato ai sensi dell'articolo 110, comma 1, lettera b), del testo unico [...]. Per gli investimenti effettuati mediante contratti di locazione finanziaria, si assume il costo sostenuto dal locatore per l'acquisto dei beni. La misura del credito d'imposta è elevata al 15 per cento per gli investimenti in strumenti e dispositivi tecnologici destinati dall'impresa alla realizzazione di modalità di lavoro agile ai sensi dell'articolo 18 della legge 22 maggio 2017, n. 81.
I limiti di spesa ammissibile sono fissati in 2 milioni di euro per i beni materiali ordinari e 1 milione di euro per gli immateriali ordinari. Per il 2022, il comma 1055 riduce l'aliquota al 6%.
Beni materiali 4.0 (allegato A) — Aliquote progressive
Per gli investimenti effettuati dal 16 novembre 2020 al 31 dicembre 2021 (con prenotazione entro il 31/12/2022), il comma 1056 prevede un meccanismo a tre scaglioni:
il credito d'imposta è riconosciuto nella misura del 50 per cento del costo, per la quota di investimenti fino a 2,5 milioni di euro, nella misura del 30 per cento del costo, per la quota di investimenti superiori a 2,5 milioni e fino a 10 milioni di euro, e nella misura del 10 per cento del costo, per la quota di investimenti superiori a 10 milioni di euro e fino al limite massimo di costi complessivamente ammissibili pari a 20 milioni di euro.
Per il 2022 (comma 1057), le aliquote si riducono rispettivamente al 40%, 20% e 10%, con il medesimo tetto di 20 milioni di euro.
Beni immateriali 4.0 (allegato B)
Il comma 1058 disciplina il credito per i beni immateriali 4.0 con un orizzonte temporale più esteso:
Alle imprese che effettuano investimenti aventi ad oggetto beni compresi nell'allegato B annesso alla legge 11 dicembre 2016, n. 232, a decorrere dal 16 novembre 2020 e fino al 31 dicembre 2023, ovvero entro il 30 giugno 2024, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2023 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione, il credito d'imposta è riconosciuto nella misura del 20 per cento del costo, nel limite massimo annuale di costi ammissibili pari a 1 milione di euro.
Il medesimo comma include espressamente le spese per servizi in cloud:
Si considerano agevolabili anche le spese per servizi sostenute in relazione all'utilizzo dei beni di cui al predetto allegato B mediante soluzioni con risorse di calcolo condivise e connesse (cosiddette "di cloud computing"), per la quota imputabile per competenza.
Modalità di fruizione e interconnessione
Il comma 1059 disciplina le modalità di utilizzo del credito e introduce una regola di favor per le imprese di minori dimensioni:
Il credito d'imposta è utilizzabile esclusivamente in compensazione [...] in tre quote annuali di pari importo, a decorrere dall'anno di entrata in funzione dei beni per gli investimenti di cui ai commi 1054 e 1055 del presente articolo, ovvero a decorrere dall'anno di avvenuta interconnessione dei beni ai sensi del comma 1062 del presente articolo per gli investimenti di cui ai commi da 1056 a 1058-bis del presente articolo.
Per le imprese minori:
Per gli investimenti in beni strumentali effettuati a decorrere dal 16 novembre 2020 e fino al 31 dicembre 2021, il credito d'imposta spettante ai sensi del comma 1054 ai soggetti con un volume di ricavi o compensi inferiori a 5 milioni di euro è utilizzabile in compensazione in un'unica quota annuale.
Il legislatore prevede inoltre il meccanismo della fruizione anticipata in caso di interconnessione tardiva:
Nel caso in cui l'interconnessione dei beni di cui al comma 1062 avvenga in un periodo d'imposta successivo a quello della loro entrata in funzione è comunque possibile iniziare a fruire del credito d'imposta per la parte spettante ai sensi dei commi 1054 e 1055.
Cumulabilità e neutralità fiscale
Il comma 1059 sancisce la piena neutralità fiscale del credito e fissa il principio-limite del cumulo:
Il credito d'imposta non concorre alla formazione del reddito nonché della base imponibile dell'imposta regionale sulle attività produttive e non rileva ai fini del rapporto di cui agli articoli 61 e 109, comma 5, del testo unico [...]. Il credito d'imposta è cumulabile con altre agevolazioni che abbiano ad oggetto i medesimi costi, a condizione che tale cumulo, tenuto conto anche della non concorrenza alla formazione del reddito e della base imponibile dell'imposta regionale sulle attività produttive di cui al periodo precedente, non porti al superamento del costo sostenuto.
Clausola di recapture (mantenimento del bene)
Il comma 1060 introduce un obbligo di mantenimento del bene per un periodo minimo:
Se, entro il 31 dicembre del secondo anno successivo a quello di entrata in funzione ovvero a quello di avvenuta interconnessione di cui al comma 1062, i beni agevolati sono ceduti a titolo oneroso o sono destinati a strutture produttive ubicate all'estero, anche se appartenenti allo stesso soggetto, il credito d'imposta è corrispondentemente ridotto escludendo dall'originaria base di calcolo il relativo costo. Il maggior credito d'imposta eventualmente già utilizzato in compensazione deve essere direttamente riversato dal soggetto entro il termine per il versamento a saldo dell'imposta sui redditi dovuta per il periodo d'imposta in cui si verifichino le suddette ipotesi, senza applicazione di sanzioni e interessi.
Obblighi documentali e perizia
Il comma 1062 stabilisce gli adempimenti documentali necessari, graduandoli in base alla tipologia di investimento:
i soggetti che si avvalgono del credito d'imposta sono tenuti a conservare, pena la revoca del beneficio, la documentazione idonea a dimostrare l'effettivo sostenimento e la corretta determinazione dei costi agevolabili. A tal fine, le fatture e gli altri documenti relativi all'acquisizione dei beni agevolati devono contenere l'espresso riferimento alle disposizioni dei commi da 1054 a 1058-bis.
Per i beni 4.0, la norma richiede una perizia o attestato:
In relazione agli investimenti previsti dai commi da 1056 a 1058-bis, le imprese sono inoltre tenute a produrre una perizia asseverata rilasciata da un ingegnere o da un perito industriale iscritti nei rispettivi albi professionali o un attestato di conformità rilasciato da un ente di certificazione accreditato, da cui risulti che i beni possiedono caratteristiche tecniche tali da includerli negli elenchi di cui agli allegati A e B annessi alla legge 11 dicembre 2016, n. 232, e sono interconnessi al sistema aziendale di gestione della produzione o alla rete di fornitura.
Per i beni di costo contenuto è prevista una semplificazione:
Per i beni di costo unitario di acquisizione non superiore a 300.000 euro, l'onere documentale di cui al periodo precedente può essere adempiuto attraverso una dichiarazione resa dal legale rappresentante ai sensi del testo unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia di documentazione amministrativa, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 28 dicembre 2000, n. 445.
Esercenti arti e professioni
Il comma 1061 estende il beneficio ai professionisti, limitatamente ai beni ordinari:
Il credito d'imposta di cui ai commi 1054 e 1055 si applica alle stesse condizioni e negli stessi limiti anche agli investimenti effettuati dagli esercenti arti e professioni.
Perimetro della risposta
La disciplina si applica nel rispetto delle seguenti condizioni e limitazioni dichiarate dal legislatore.
Quanto al requisito temporale e alla "prenotazione":
a decorrere dal 16 novembre 2020 e fino al 31 dicembre 2021, ovvero entro il 31 dicembre 2022, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2021 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione
Quanto all'esclusione dei limiti ordinari di compensazione:
Non si applicano i limiti di cui all'articolo 1, comma 53, della legge 24 dicembre 2007, n. 244, di cui all'articolo 34 della legge 23 dicembre 2000, n. 388, e di cui all'articolo 31 del decreto-legge 31 maggio 2010, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla legge 30 luglio 2010, n. 122.
Quanto alla collaborazione tra AdE e MiSE:
Qualora nell'ambito delle verifiche e dei controlli riguardanti gli investimenti previsti dai commi da 1056 a 1058-bis si rendano necessarie valutazioni di ordine tecnico concernenti la qualificazione e la classificazione dei beni, l'Agenzia delle entrate può richiedere al Ministero dello sviluppo economico di esprimere il proprio parere.
Quanto agli investimenti sostitutivi, si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni dell'art. 1, commi 35 e 36, della L. 205/2017.
Riferimenti normativi
- Art. 1, commi 1051-1067, Legge 30 dicembre 2020, n. 178 — disciplina del credito d'imposta beni strumentali 4.0 (norma primaria oggetto della scheda)
- Allegato A annesso alla Legge 11 dicembre 2016, n. 232 — elenco beni materiali 4.0
- Allegato B annesso alla Legge 11 dicembre 2016, n. 232 — elenco beni immateriali 4.0
- Allegato 3 annesso alla Legge 28 dicembre 2015, n. 208 — beni esclusi
- Art. 164, comma 1, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) — beni a deducibilità limitata (veicoli)
- Art. 110, comma 1, lett. b), D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) — determinazione del costo fiscale
- Artt. 61 e 109, comma 5, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) — pro-rata di deducibilità interessi passivi e spese generali
- D.M. 31 dicembre 1988 (tabella coefficienti di ammortamento) — soglia aliquota 6,5%
- Regio Decreto 16 marzo 1942, n. 267 — legge fallimentare
- D.Lgs. 12 gennaio 2019, n. 14 — codice della crisi d'impresa e dell'insolvenza
- Art. 9, comma 2, D.Lgs. 8 giugno 2001, n. 231 — sanzioni interdittive responsabilità enti
- Art. 17, D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241 — compensazione tramite F24
- Art. 18, Legge 22 maggio 2017, n. 81 — lavoro agile (smart working)
- Art. 1, commi 35 e 36, Legge 27 dicembre 2017, n. 205 — investimenti sostitutivi
- Art. 1, comma 53, Legge 24 dicembre 2007, n. 244 — limite compensazione crediti d'imposta
- Art. 34, Legge 23 dicembre 2000, n. 388 — limite compensazione annuale
- Art. 31, D.L. 31 maggio 2010, n. 78, conv. L. 30 luglio 2010, n. 122 — ulteriore limite compensazione
- D.P.R. 28 dicembre 2000, n. 445 — testo unico documentazione amministrativa (autocertificazione)
- Art. 11, comma 1, lett. a), Legge 27 luglio 2000, n. 212 — interpello ordinario (Statuto del contribuente)
- Art. 1, commi 198-210, Legge 27 dicembre 2019, n. 160 — credito d'imposta R&S&I (modificato dal comma 1064)
- Art. 1, commi 46-56, Legge 27 dicembre 2017, n. 205 — formazione 4.0
- Art. 31, par. 3, Regolamento (UE) n. 651/2014 — costi ammissibili R&S
- Art. 17, comma 13, Legge 31 dicembre 2009, n. 196 — monitoraggio oneri fiscali
- Art. 5, comma 1, lett. a), Legge 24 dicembre 1993, n. 537 — fondo finanziamento ordinario università
- Art. 1, commi 195 e 207, Legge 27 dicembre 2019, n. 160 — supporto tecnico MiSE
- Legge 30 dicembre 2021, n. 234 (Bilancio 2022) — modifiche successive ai commi 1051 ss.
- D.L. 27 gennaio 2022, n. 4, conv. L. 28 marzo 2022, n. 25 — modifica comma 1062
- D.L. 17 maggio 2022, n. 50 — modifica comma 1058
- Legge 29 dicembre 2022, n. 197 (Bilancio 2023) — modifica comma 1057
- Legge 30 dicembre 2024, n. 207 (Bilancio 2025) — modifiche ai commi 1051, 1057-bis, 1058-ter, 1059, 1062, 1063