Sintesi
La Legge 27 dicembre 2019, n. 160 (Legge di bilancio 2020), all'art. 1, commi 184-197, ridefinisce la disciplina degli incentivi fiscali del Piano nazionale Impresa 4.0, sostituendo il precedente meccanismo di iper- e super-ammortamento con un credito d'imposta per investimenti in beni strumentali nuovi. La norma si rivolge a tutte le imprese residenti nel territorio dello Stato, indipendentemente da forma giuridica, settore e dimensione, e prevede aliquote differenziate in funzione della tipologia di bene (ordinario, materiale 4.0, immateriale 4.0). Il credito è utilizzabile in compensazione e soggetto a obblighi documentali e di interconnessione per i beni ricompresi negli allegati A e B alla Legge 232/2016. La finestra temporale copre gli investimenti effettuati dal 1° gennaio 2020 al 31 dicembre 2020, con coda al 30 giugno 2021 a determinate condizioni.
Contesto normativo e finalità
La norma si inserisce nel percorso avviato con il Piano nazionale Industria 4.0 (poi Impresa 4.0), inaugurato dalla Legge di bilancio 2017 (L. 232/2016) con iper- e super-ammortamento. La Legge di bilancio 2020 opera una razionalizzazione strutturale, abbandonando la tecnica della maggiorazione del costo fiscalmente riconosciuto a favore del credito d'imposta, strumento ritenuto più efficace e accessibile anche ai soggetti privi di capienza fiscale sufficiente (ad esempio imprese in perdita).
Il legislatore enuncia le finalità al comma 184:
Al fine di sostenere più efficacemente il processo di transizione digitale delle imprese, la spesa privata in ricerca e sviluppo e in innovazione tecnologica, anche nell'ambito dell'economia circolare e della sostenibilità ambientale, e l'accrescimento delle competenze nelle materie connesse alle tecnologie abilitanti il processo di transizione tecnologica e digitale, nonché di razionalizzare e stabilizzare il quadro agevolativo di riferimento in un orizzonte temporale pluriennale, compatibilmente con gli obiettivi di finanza pubblica, è ridefinita la disciplina degli incentivi fiscali previsti dal Piano nazionale Impresa 4.0.
La scelta del credito d'imposta in compensazione risponde anche all'esigenza di rendere il beneficio immediatamente fruibile e misurabile, in coerenza con il monitoraggio previsto dal comma 197 a cura del Ministero dell'economia e delle finanze.
Disposizioni principali
Ambito temporale (comma 185)
L'agevolazione si applica agli investimenti effettuati dal 1° gennaio 2020 al 31 dicembre 2020, con possibilità di estensione al 30 giugno 2021 purché entro il 31 dicembre 2020 l'ordine risulti accettato dal venditore e sia stato versato un acconto pari ad almeno il 20% del costo di acquisizione (c.d. meccanismo di "prenotazione").
Ambito soggettivo (comma 186)
Possono accedere al credito tutte le imprese residenti, incluse le stabili organizzazioni di soggetti non residenti, senza limitazioni di forma giuridica, settore o dimensione. Il comma 194 estende il credito di cui al comma 188 anche agli esercenti arti e professioni.
Sono escluse le imprese in stato di crisi (liquidazione volontaria, fallimento, concordato preventivo senza continuità aziendale e altre procedure concorsuali) e quelle destinatarie di sanzioni interdittive ai sensi dell'art. 9, comma 2, del D.Lgs. 231/2001. La fruizione è subordinata al rispetto delle normative sulla sicurezza nei luoghi di lavoro e al corretto versamento dei contributi previdenziali e assistenziali.
Ambito oggettivo (comma 187)
Sono agevolabili i beni materiali nuovi strumentali all'esercizio d'impresa, con esclusione di: veicoli di cui all'art. 164, comma 1, TUIR; beni con coefficiente di ammortamento inferiore al 6,5%; fabbricati e costruzioni; beni di cui all'allegato 3 alla L. 208/2015; beni gratuitamente devolvibili in settori regolamentati. Sono inoltre agevolabili i beni immateriali di cui all'allegato B alla L. 232/2016 (come integrato dall'art. 1, comma 32, L. 205/2017).
Misura dell'agevolazione
La norma prevede tre fasce:
- Beni ordinari (comma 188): credito del 6% del costo, nel limite di 2 milioni di euro di costi ammissibili.
- Beni materiali 4.0 — Allegato A (comma 189): credito del 40% fino a 2,5 milioni di euro e del 20% per la quota eccedente, fino a un massimo complessivo di 10 milioni di euro.
- Beni immateriali 4.0 — Allegato B (comma 190): credito del 15% del costo, nel limite di 700.000 euro. Sono agevolabili anche le spese per servizi in cloud computing imputabili per competenza.
Modalità di fruizione (comma 191)
Il credito è utilizzabile esclusivamente in compensazione tramite modello F24, in cinque quote annuali di pari importo (ridotte a tre per i beni immateriali di cui al comma 190). La decorrenza è dall'anno successivo all'entrata in funzione (beni ordinari) o all'interconnessione (beni 4.0). Non si applicano i limiti generali alla compensazione. Il credito non è cedibile né trasferibile all'interno del consolidato fiscale. È previsto un obbligo di comunicazione al MISE.
Cumulabilità e irrilevanza fiscale (comma 192)
Il credito non concorre alla formazione del reddito né della base imponibile IRAP e non rileva ai fini del pro-rata di deducibilità. È cumulabile con altre agevolazioni sugli stessi costi, a condizione che il cumulo non porti al superamento del costo sostenuto.
Clausola di salvaguardia — recapture (comma 193)
In caso di cessione a titolo oneroso o delocalizzazione dei beni entro il 31 dicembre del secondo anno successivo all'investimento, il credito è ridotto e l'eventuale eccedenza già fruita deve essere riversata senza sanzioni e interessi. Si applicano le disposizioni sugli investimenti sostitutivi di cui ai commi 35 e 36 della L. 205/2017.
Obblighi documentali (comma 195)
Le imprese devono conservare documentazione idonea a dimostrare il sostenimento e la corretta determinazione dei costi. Fatture e documenti devono recare il riferimento ai commi da 184 a 194. Per i beni 4.0 è richiesta una perizia tecnica semplice o un attestato di conformità (soglia di semplificazione: autodichiarazione per beni di costo unitario non superiore a 300.000 euro).
Regime transitorio (comma 196)
La norma non si applica agli investimenti "prenotati" entro il 31 dicembre 2019 con acconto del 20%, per i quali restano ferme le precedenti agevolazioni (super-ammortamento ex D.L. 34/2019 per i beni ordinari; iper-ammortamento ex art. 1, commi 60 e 62, L. 145/2018 per i beni 4.0).
Testo dei commi rilevanti
Il comma 185 definisce l'ambito temporale e le condizioni di accesso:
Alle imprese che a decorrere dal 1° gennaio 2020 e fino al 31 dicembre 2020, ovvero entro il 30 giugno 2021 a condizione che entro la data del 31 dicembre 2020 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione, effettuano investimenti in beni strumentali nuovi destinati a strutture produttive ubicate nel territorio dello Stato è riconosciuto un credito d'imposta alle condizioni e nelle misure stabilite dai commi 188, 189 e 190 in relazione alle diverse tipologie di beni agevolabili.
Il comma 186 individua i soggetti beneficiari e le cause di esclusione:
Possono accedere al credito d'imposta tutte le imprese residenti nel territorio dello Stato, incluse le stabili organizzazioni di soggetti non residenti, indipendentemente dalla forma giuridica, dal settore economico di appartenenza, dalla dimensione e dal regime fiscale di determinazione del reddito. [...] Per le imprese ammesse al credito d'imposta, la fruizione del beneficio spettante è comunque subordinata alla condizione del rispetto delle normative sulla sicurezza nei luoghi di lavoro applicabili in ciascun settore e al corretto adempimento degli obblighi di versamento dei contributi previdenziali e assistenziali a favore dei lavoratori.
Il comma 189 stabilisce la misura del credito per i beni materiali 4.0:
Per gli investimenti aventi a oggetto beni ricompresi nell'allegato A annesso alla legge 11 dicembre 2016, n. 232, il credito d'imposta è riconosciuto nella misura del 40 per cento del costo, per la quota di investimenti fino a 2,5 milioni di euro, e nella misura del 20 per cento del costo, per la quota di investimenti oltre i 2,5 milioni di euro, e fino al limite massimo di costi complessivamente ammissibili pari a 10 milioni di euro. Per gli investimenti effettuati mediante contratti di locazione finanziaria, si assume il costo sostenuto dal locatore per l'acquisto dei beni.
Il comma 190 disciplina il credito per i beni immateriali 4.0:
Per gli investimenti aventi ad oggetto beni ricompresi nell'allegato B annesso alla legge 11 dicembre 2016, n. 232, come integrato dall'articolo 1, comma 32, della legge 27 dicembre 2017, n. 205, il credito d'imposta è riconosciuto nella misura del 15 per cento del costo, nel limite massimo di costi ammissibili pari a 700.000 euro. Si considerano agevolabili anche le spese per servizi sostenute in relazione all'utilizzo dei beni di cui al predetto allegato B mediante soluzioni di cloud computing, per la quota imputabile per competenza.
Il comma 191 regola le modalità di utilizzo e i vincoli alla compensazione:
Il credito d'imposta spettante ai sensi dei commi da 184 a 190 è utilizzabile esclusivamente in compensazione, ai sensi dell'articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, in cinque quote annuali di pari importo ridotte a tre per gli investimenti di cui al comma 190, a decorrere dall'anno successivo a quello di entrata in funzione dei beni per gli investimenti di cui al comma 188, ovvero a decorrere dall'anno successivo a quello dell'avvenuta interconnessione dei beni ai sensi del comma 195 per gli investimenti di cui ai commi 189 e 190. [...] Il credito d'imposta non può formare oggetto di cessione o trasferimento neanche all'interno del consolidato fiscale.
Il comma 192 stabilisce il regime fiscale del credito e le regole di cumulo:
Il credito d'imposta non concorre alla formazione del reddito nonché della base imponibile dell'imposta regionale sulle attività produttive e non rileva ai fini del rapporto di cui agli articoli 61 e 109, comma 5, del testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917. Il credito d'imposta è cumulabile con altre agevolazioni che abbiano ad oggetto i medesimi costi, a condizione che tale cumulo, tenuto conto anche della non concorrenza alla formazione del reddito e della base imponibile dell'imposta regionale sulle attività produttive di cui al periodo precedente, non porti al superamento del costo sostenuto.
Il comma 193 disciplina la clausola di recapture:
Se, entro il 31 dicembre del secondo anno successivo a quello di effettuazione dell'investimento, i beni agevolati sono ceduti a titolo oneroso o sono destinati a strutture produttive ubicate all'estero, anche se appartenenti allo stesso soggetto, il credito d'imposta è corrispondentemente ridotto escludendo dall'originaria base di calcolo il relativo costo. Il maggior credito d'imposta eventualmente già utilizzato in compensazione deve essere direttamente riversato dal soggetto entro il termine per il versamento a saldo dell'imposta sui redditi dovuta per il periodo d'imposta in cui si verifichino le suddette ipotesi, senza applicazione di sanzioni e interessi.
Il comma 195 stabilisce gli obblighi documentali e di perizia:
Ai fini dei successivi controlli, i soggetti che si avvalgono del credito d'imposta sono tenuti a conservare, pena la revoca del beneficio, la documentazione idonea a dimostrare l'effettivo sostenimento e la corretta determinazione dei costi agevolabili. A tal fine, le fatture e gli altri documenti relativi all'acquisizione dei beni agevolati devono contenere l'espresso riferimento alle disposizioni dei commi da 184 a 194. [...] Per i beni di costo unitario di acquisizione non superiore a 300.000 euro, l'onere documentale di cui al periodo precedente può essere adempiuto attraverso una dichiarazione resa dal legale rappresentante ai sensi del testo unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia di documentazione amministrativa, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 28 dicembre 2000, n. 445.
Modifiche e proroghe
- 27 gennaio 2022 — Il D.L. 27 gennaio 2022, n. 4 (c.d. "Decreto Sostegni-ter"), convertito con modificazioni dalla L. 28 marzo 2022, n. 25, ha modificato il comma 195 (art. 10-ter, comma 1 del decreto), intervenendo sulla disciplina degli obblighi documentali e della perizia tecnica, con particolare riguardo ai professionisti abilitati nel settore agricolo.
- La disciplina dei commi 184-197 è stata di fatto superata, per gli investimenti successivi al 16 novembre 2020, dall'art. 1, commi 1051-1063, della Legge 30 dicembre 2020, n. 178 (Legge di bilancio 2021), che ha ridefinito aliquote, massimali e finestra temporale, e successivamente dall'art. 1, commi 44-45, della Legge 29 dicembre 2022, n. 197 (Legge di bilancio 2023) e dal D.L. 29 marzo 2024, n. 39. I commi 184-197 restano tuttavia applicabili agli investimenti effettuati (o "prenotati") nella finestra originaria 2020.
Riferimenti normativi
- Art. 1, commi 184-197, Legge 27 dicembre 2019, n. 160 — disciplina del credito d'imposta per investimenti in beni strumentali nuovi (norma in esame)
- Art. 164, comma 1, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) — veicoli esclusi dall'agevolazione
- Art. 110, comma 1, lett. b), D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) — determinazione del costo dei beni
- Artt. 61 e 109, comma 5, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) — pro-rata di deducibilità degli interessi passivi e delle spese generali
- D.M. 31 dicembre 1988 (tabella coefficienti di ammortamento) — soglia del 6,5%
- Allegato 3, Legge 28 dicembre 2015, n. 208 — beni esclusi dall'agevolazione
- Allegato A, Legge 11 dicembre 2016, n. 232 — elenco beni materiali 4.0
- Allegato B, Legge 11 dicembre 2016, n. 232 — elenco beni immateriali 4.0
- Art. 1, comma 32, Legge 27 dicembre 2017, n. 205 — integrazione dell'allegato B
- Art. 1, commi 35 e 36, Legge 27 dicembre 2017, n. 205 — investimenti sostitutivi
- Art. 17, D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241 — compensazione tramite modello F24
- Art. 1, comma 53, Legge 24 dicembre 2007, n. 244 — limite alla compensazione dei crediti d'imposta
- Art. 34, Legge 23 dicembre 2000, n. 388 — limite alla compensazione
- Art. 31, D.L. 31 maggio 2010, n. 78, conv. L. 30 luglio 2010, n. 122 — limite alla compensazione
- Art. 9, comma 2, D.Lgs. 8 giugno 2001, n. 231 — sanzioni interdittive
- R.D. 16 marzo 1942, n. 267 — legge fallimentare
- D.Lgs. 12 gennaio 2019, n. 14 — codice della crisi d'impresa e dell'insolvenza
- D.P.R. 28 dicembre 2000, n. 445 — testo unico documentazione amministrativa (autodichiarazione)
- Art. 1, D.L. 30 aprile 2019, n. 34, conv. L. 28 giugno 2019, n. 58 — super-ammortamento 2019 (regime transitorio comma 196, lett. a)
- Art. 1, commi 60 e 62, Legge 30 dicembre 2018, n. 145 — iper-ammortamento 2019 (regime transitorio comma 196, lett. b)
- Art. 17, comma 13, Legge 31 dicembre 2009, n. 196 — monitoraggio degli effetti finanziari
- Art. 10-ter, comma 1, D.L. 27 gennaio 2022, n. 4, conv. L. 28 marzo 2022, n. 25 — modifica al comma 195