Sintesi
L'articolo 109 del TUIR (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917) detta le norme generali sui componenti positivi e negativi del reddito d'impresa, fissando i principi cardine di competenza, certezza e determinabilità, imputazione a conto economico e inerenza. La disposizione individua per ciascuna tipologia di operazione (cessioni di beni, prestazioni di servizi, obbligazioni) il momento in cui ricavi e costi si considerano conseguiti o sostenuti, regolando così la corretta collocazione temporale dei componenti reddituali. I destinatari sono i soggetti titolari di reddito d'impresa, tenuti a determinare la base imponibile secondo le regole di derivazione dal conto economico. Il testo qui considerato è quello vigente dal 18 giugno 2025, come modificato dal D.L. 17 giugno 2025, n. 84, art. 1. La norma assume rilievo trasversale anche per le agevolazioni 4.0/5.0, in quanto referente tecnico per l'individuazione del momento di effettuazione dell'investimento.
Contesto normativo e finalità
L'art. 109 è collocato nel Testo unico delle imposte sui redditi, approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, e pubblicato nella Gazzetta Ufficiale. La scheda di riferimento ne indica gli estremi di pubblicazione e di vigenza:
Pubblicato nella Gazzetta Ufficiale Serie generale n. 302 del 31 dicembre 1986, Supplemento ordinario n. 126.
Quanto alla versione applicabile, il documento precisa lo stato di vigenza e l'ultima modifica:
In vigore dal 18/06/2025. Modificato da: D.L. 17/06/2025 n. 84, art. 1.
La finalità della norma è stabilire criteri generali e uniformi di imputazione temporale e di deducibilità dei componenti reddituali, garantendo la coerenza tra risultanze contabili e determinazione del reddito imponibile.
Disposizioni principali
Principio di competenza (comma 1)
Il comma 1 ancora la formazione del reddito all'esercizio di competenza, temperandolo con i requisiti di certezza dell'esistenza e di obiettiva determinabilità dell'ammontare: in mancanza di tali condizioni, il componente concorre nell'esercizio in cui esse si verificano.
Momento di effettuazione delle operazioni (comma 2)
Il comma 2 individua, per le diverse operazioni, il momento rilevante:
- Cessioni di beni (lett. a): consegna o spedizione per i beni mobili, stipulazione dell'atto per gli immobili, ovvero, se successiva, data dell'effetto traslativo;
- Prestazioni di servizi (lett. b): ultimazione della prestazione, ovvero maturazione dei corrispettivi per i contratti a corrispettivi periodici;
- Obbligazioni (lett. c): deducibilità della differenza di emissione in conformità al piano di ammortamento del prestito.
Imputazione a conto economico (comma 4)
Il comma 4 subordina la deducibilità dei componenti negativi alla loro imputazione al conto economico dell'esercizio di competenza, salvo le eccezioni dei componenti rinviati da esercizi precedenti e di quelli deducibili per disposizione di legge anche senza imputazione.
Inerenza (comma 5)
Il comma 5 àncora la deducibilità delle spese e dei componenti negativi al criterio di inerenza rispetto ad attività o beni produttivi di ricavi, prevedendo la deducibilità al 75% delle spese di vitto e alloggio.
Interessi di mora (comma 7)
Il comma 7 introduce una deroga al principio di competenza, applicando agli interessi di mora il criterio di cassa.
Testo dei commi rilevanti
Il comma 1 enuncia il principio di competenza:
I ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi concorrono a formare il reddito nell'esercizio di competenza; tuttavia i componenti di cui nell'esercizio di competenza non sia ancora certa l'esistenza o determinabile in modo obiettivo l'ammontare concorrono a formarlo nell'esercizio in cui si verificano tali condizioni.
Il comma 2, lett. a), disciplina le cessioni di beni:
i corrispettivi si considerano conseguiti alla data della consegna o spedizione per i beni mobili e della stipulazione dell'atto per gli immobili, ovvero, se diversa e successiva, alla data dell'effetto traslativo. La locazione con clausola di trasferimento vincolante è assimilata alla vendita con riserva di proprietà.
Il comma 2, lett. b), riguarda le prestazioni di servizi:
i corrispettivi si considerano conseguiti alla data in cui le prestazioni sono ultimate; per contratti con corrispettivi periodici (locazione, mutuo, assicurazione), alla data di maturazione.
Il comma 2, lett. c), concerne le obbligazioni:
la differenza tra somme dovute a scadenza e quelle ricevute all'emissione è deducibile in conformità al piano di ammortamento del prestito.
Il comma 4 fissa il principio di imputazione a conto economico:
Le spese e gli altri componenti negativi non sono ammessi in deduzione se e nella misura in cui non risultano imputati al conto economico relativo all'esercizio di competenza. Eccezioni: componenti rinviati da esercizi precedenti; componenti deducibili per disposizione di legge anche senza imputazione a conto economico.
Il comma 5 disciplina l'inerenza:
Le spese e i componenti negativi (diversi dagli interessi passivi, esclusi oneri fiscali/contributivi/di utilità sociale) sono deducibili se e nella misura in cui si riferiscono ad attività o beni da cui derivano ricavi computabili o esclusi. Le spese di vitto e alloggio sono deducibili nella misura del 75%.
Il comma 7 prevede la deroga per gli interessi di mora:
In deroga al comma 1, gli interessi di mora concorrono alla formazione del reddito nell'esercizio in cui sono percepiti o corrisposti (principio di cassa).
Per il testo integrale e vigente si rinvia a Normattiva: https://www.normattiva.it/uri-res/N2Ls?urn:nir:presidente.repubblica:decreto:1986-12-22;917!vig=~art109
Modifiche e proroghe
- D.L. 17 giugno 2025, n. 84, art. 1 — ultima modifica recepita nel testo vigente; l'articolo 109 risulta in vigore dal 18 giugno 2025 a seguito di tale intervento.
Nota sul collegamento con l'iperammortamento 2026
La Legge 30 dicembre 2025, n. 199 (legge di bilancio 2026), che istituisce l'iperammortamento 2026, non specifica cosa si intenda per "data di effettuazione dell'investimento" e non richiama direttamente l'art. 109 del TUIR. Il collegamento è però recepito nel decreto attuativo MIMIT-MEF — firmato dal MIMIT il 4 maggio 2026 e in attesa di pubblicazione in Gazzetta Ufficiale (concerto del MEF e registrazione della Corte dei conti) — il cui art. 1, comma 1, lettera l), determina la data di effettuazione degli investimenti «secondo le regole generali previste dai commi 1 e 2 dell'articolo 109 del TUIR».
Allo stato, quindi, il rinvio all'art. 109 TUIR per individuare il momento di effettuazione dell'investimento agevolato è previsto dal testo del decreto attuativo (non ancora vigente perché privo della pubblicazione in G.U.), fermo restando che la L. 199/2025 non lo richiama direttamente.
Riferimenti normativi
- D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 109 — Norme generali sui componenti del reddito d'impresa (TUIR)
- Art. 109, comma 1, D.P.R. 917/1986 — principio di competenza, certezza e determinabilità
- Art. 109, comma 2, lett. a), D.P.R. 917/1986 — momento di effettuazione delle cessioni di beni
- Art. 109, comma 2, lett. b), D.P.R. 917/1986 — momento di effettuazione delle prestazioni di servizi
- Art. 109, comma 2, lett. c), D.P.R. 917/1986 — deducibilità della differenza sulle obbligazioni
- Art. 109, comma 4, D.P.R. 917/1986 — imputazione a conto economico
- Art. 109, comma 5, D.P.R. 917/1986 — inerenza e deducibilità al 75% delle spese di vitto e alloggio
- Art. 109, comma 7, D.P.R. 917/1986 — interessi di mora, principio di cassa
- D.L. 17 giugno 2025, n. 84, art. 1 — norma modificatrice dell'art. 109 (vigenza dal 18/06/2025)
- Legge 30 dicembre 2025, n. 199 (legge di bilancio 2026) — iperammortamento 2026 (non richiama direttamente l'art. 109 TUIR)
- Decreto attuativo MIMIT-MEF iperammortamento 2026, art. 1, comma 1, lett. l) — firmato dal MIMIT il 4 maggio 2026, in attesa di pubblicazione in G.U.: determina la data di effettuazione ai sensi dell'art. 109, commi 1 e 2, TUIR
- Gazzetta Ufficiale Serie generale n. 302 del 31 dicembre 1986, Supplemento ordinario n. 126 — pubblicazione del TUIR