Sintesi
L'articolo 109 del TUIR (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917) detta le norme generali sui componenti positivi e negativi del reddito d'impresa, fissando i principi cardine di competenza, certezza e determinabilità, imputazione a conto economico e inerenza. La disposizione individua per ciascuna tipologia di operazione (cessioni di beni, prestazioni di servizi, obbligazioni) il momento in cui ricavi e costi si considerano conseguiti o sostenuti, regolando così la corretta collocazione temporale dei componenti reddituali. I destinatari sono i soggetti titolari di reddito d'impresa, tenuti a determinare la base imponibile secondo le regole di derivazione dal conto economico. Il testo qui considerato è quello vigente dal 18 giugno 2025, come modificato dal D.L. 17 giugno 2025, n. 84, art. 1. La norma assume rilievo trasversale anche per le agevolazioni 4.0/5.0, in quanto referente tecnico per l'individuazione del momento di effettuazione dell'investimento.
Contesto normativo e finalità
L'art. 109 è collocato nel Testo unico delle imposte sui redditi, approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, e pubblicato nella Gazzetta Ufficiale. La scheda di riferimento ne indica gli estremi di pubblicazione e di vigenza:
Pubblicato nella Gazzetta Ufficiale Serie generale n. 302 del 31 dicembre 1986, Supplemento ordinario n. 126.
Quanto alla versione applicabile, il documento precisa lo stato di vigenza e l'ultima modifica:
In vigore dal 18/06/2025. Modificato da: D.L. 17/06/2025 n. 84, art. 1.
La finalità della norma è stabilire criteri generali e uniformi di imputazione temporale e di deducibilità dei componenti reddituali, garantendo la coerenza tra risultanze contabili e determinazione del reddito imponibile.
Disposizioni principali
Principio di competenza (comma 1)
Il comma 1 ancora la formazione del reddito all'esercizio di competenza, temperandolo con i requisiti di certezza dell'esistenza e di obiettiva determinabilità dell'ammontare: in mancanza di tali condizioni, il componente concorre nell'esercizio in cui esse si verificano.
Momento di effettuazione delle operazioni (comma 2)
Il comma 2 individua, per le diverse operazioni, il momento rilevante:
- Cessioni di beni (lett. a): consegna o spedizione per i beni mobili, stipulazione dell'atto per gli immobili, ovvero, se successiva, data dell'effetto traslativo;
- Prestazioni di servizi (lett. b): ultimazione della prestazione, ovvero maturazione dei corrispettivi per i contratti a corrispettivi periodici;
- Obbligazioni (lett. c): deducibilità della differenza di emissione in conformità al piano di ammortamento del prestito.
Imputazione a conto economico (comma 4)
Il comma 4 subordina la deducibilità dei componenti negativi alla loro imputazione al conto economico dell'esercizio di competenza, salvo le eccezioni dei componenti rinviati da esercizi precedenti e di quelli deducibili per disposizione di legge anche senza imputazione.
Inerenza (comma 5)
Il comma 5 àncora la deducibilità delle spese e dei componenti negativi al criterio di inerenza rispetto ad attività o beni produttivi di ricavi, prevedendo la deducibilità al 75% delle spese di vitto e alloggio.
Interessi di mora (comma 7)
Il comma 7 introduce una deroga al principio di competenza, applicando agli interessi di mora il criterio di cassa.
Testo dei commi rilevanti
Il comma 1 enuncia il principio di competenza:
I ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi concorrono a formare il reddito nell'esercizio di competenza; tuttavia i componenti di cui nell'esercizio di competenza non sia ancora certa l'esistenza o determinabile in modo obiettivo l'ammontare concorrono a formarlo nell'esercizio in cui si verificano tali condizioni.
Il comma 2, lett. a), disciplina le cessioni di beni:
i corrispettivi si considerano conseguiti alla data della consegna o spedizione per i beni mobili e della stipulazione dell'atto per gli immobili, ovvero, se diversa e successiva, alla data dell'effetto traslativo. La locazione con clausola di trasferimento vincolante è assimilata alla vendita con riserva di proprietà.
Il comma 2, lett. b), riguarda le prestazioni di servizi:
i corrispettivi si considerano conseguiti alla data in cui le prestazioni sono ultimate; per contratti con corrispettivi periodici (locazione, mutuo, assicurazione), alla data di maturazione.
Il comma 2, lett. c), concerne le obbligazioni:
la differenza tra somme dovute a scadenza e quelle ricevute all'emissione è deducibile in conformità al piano di ammortamento del prestito.
Il comma 4 fissa il principio di imputazione a conto economico:
Le spese e gli altri componenti negativi non sono ammessi in deduzione se e nella misura in cui non risultano imputati al conto economico relativo all'esercizio di competenza. Eccezioni: componenti rinviati da esercizi precedenti; componenti deducibili per disposizione di legge anche senza imputazione a conto economico.
Il comma 5 disciplina l'inerenza:
Le spese e i componenti negativi (diversi dagli interessi passivi, esclusi oneri fiscali/contributivi/di utilità sociale) sono deducibili se e nella misura in cui si riferiscono ad attività o beni da cui derivano ricavi computabili o esclusi. Le spese di vitto e alloggio sono deducibili nella misura del 75%.
Il comma 7 prevede la deroga per gli interessi di mora:
In deroga al comma 1, gli interessi di mora concorrono alla formazione del reddito nell'esercizio in cui sono percepiti o corrisposti (principio di cassa).
Per il testo integrale e vigente si rinvia a Normattiva: https://www.normattiva.it/uri-res/N2Ls?urn:nir:presidente.repubblica:decreto:1986-12-22;917!vig=~art109
Modifiche e proroghe
- D.L. 17 giugno 2025, n. 84, art. 1 — ultima modifica recepita nel testo vigente; l'articolo 109 risulta in vigore dal 18 giugno 2025 a seguito di tale intervento.
Nota sul collegamento con l'iper-ammortamento 2026 (segnalazione contenuta nel documento sorgente, non legge vigente). Il documento avverte espressamente:
La L. 199/2025 (legge di bilancio 2026) NON specifica cosa si intenda per "data di effettuazione dell'investimento" e NON richiama l'art. 109 del TUIR.
e precisa che il collegamento compare solo in una bozza non pubblicata:
Il collegamento tra art. 109 TUIR e iper-ammortamento 2026 compare SOLO nella bozza del decreto attuativo (datata 5 gennaio 2026, NON pubblicata in Gazzetta Ufficiale). Fino alla pubblicazione del decreto definitivo, questo collegamento è un'IPOTESI, non un fatto certo.
Pertanto, secondo la bozza del decreto attuativo, la data di effettuazione dell'investimento si determinerebbe ai sensi dell'art. 109 TUIR; tale collegamento non è, allo stato, normativamente confermato.
Riferimenti normativi
- D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 109 — Norme generali sui componenti del reddito d'impresa (TUIR)
- Art. 109, comma 1, D.P.R. 917/1986 — principio di competenza, certezza e determinabilità
- Art. 109, comma 2, lett. a), D.P.R. 917/1986 — momento di effettuazione delle cessioni di beni
- Art. 109, comma 2, lett. b), D.P.R. 917/1986 — momento di effettuazione delle prestazioni di servizi
- Art. 109, comma 2, lett. c), D.P.R. 917/1986 — deducibilità della differenza sulle obbligazioni
- Art. 109, comma 4, D.P.R. 917/1986 — imputazione a conto economico
- Art. 109, comma 5, D.P.R. 917/1986 — inerenza e deducibilità al 75% delle spese di vitto e alloggio
- Art. 109, comma 7, D.P.R. 917/1986 — interessi di mora, principio di cassa
- D.L. 17 giugno 2025, n. 84, art. 1 — norma modificatrice dell'art. 109 (vigenza dal 18/06/2025)
- L. 199/2025 (legge di bilancio 2026) — iper-ammortamento 2026 (non richiama l'art. 109 TUIR)
- Bozza del decreto attuativo datata 5 gennaio 2026 (non pubblicata in G.U.) — collegamento ipotetico con l'art. 109 TUIR
- Gazzetta Ufficiale Serie generale n. 302 del 31 dicembre 1986, Supplemento ordinario n. 126 — pubblicazione del TUIR