DPR n. 917/1986 del 22 dicembre 1986

Sintesi

L’art. 110 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 stabilisce i criteri generali di valutazione applicabili nella determinazione del reddito delle società e degli enti commerciali residenti. Disciplina il costo fiscalmente riconosciuto dei beni, il valore normale, le operazioni in valuta, le valutazioni effettuate secondo i principi contabili internazionali e le cripto-attività. Regola inoltre i prezzi di trasferimento nelle operazioni infragruppo transfrontaliere e la deducibilità dei costi relativi a giurisdizioni non cooperative. I destinatari sono principalmente i soggetti titolari di reddito d’impresa, con disposizioni specifiche per chi adotta i principi contabili internazionali.

Contesto normativo e finalità

La disposizione appartiene al Testo unico delle imposte sui redditi, approvato con il D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, ed è collocata nel capo dedicato alla determinazione della base imponibile delle società e degli enti commerciali residenti. Il record non contiene un preambolo o dichiarazioni sulle motivazioni politico-economiche originarie; dal contenuto emerge la funzione di uniformare i criteri fiscali di valutazione delle componenti patrimoniali e reddituali dell’impresa. Il testo vigente incorpora il quadro europeo relativo ai principi contabili internazionali e alla cooperazione fiscale.

In relazione ai soggetti IAS/IFRS, il Governo dispone:

In deroga alle disposizioni delle lettere c), d) ed e) del comma 1, per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali di cui al regolamento (CE) n. 1606/2002 del Parlamento europeo e del Consiglio, del 19 luglio 2002:

Disposizioni principali

Costo fiscalmente riconosciuto

Il comma 1 stabilisce che il costo è assunto al lordo degli ammortamenti già dedotti e comprende gli oneri accessori di diretta imputazione. Detta regole specifiche per interessi passivi capitalizzati, costi di fabbricazione, immobili prodotti dall’impresa, beni rivalutati, partecipazioni, strumenti finanziari e titoli a reddito fisso.

Principi contabili internazionali

I commi 1-bis e 1-ter disciplinano i soggetti che redigono il bilancio secondo il regolamento (CE) n. 1606/2002. In particolare, regolano partecipazioni e strumenti finanziari considerati immobilizzazioni, la riduzione del costo per gli utili esclusi dal reddito e la rilevanza fiscale della valutazione delle passività.

Valore normale e operazioni in valuta

Il comma 2 rinvia all’art. 9 TUIR per la determinazione del valore normale e per la valutazione di corrispettivi, proventi, spese e oneri in natura o in valuta estera. Disciplina inoltre la conversione dei saldi delle stabili organizzazioni estere e consente, a determinate imprese, la contabilità plurimonetaria.

Cripto-attività

Il comma 3-bis neutralizza fiscalmente i componenti positivi e negativi derivanti dalla valutazione delle cripto-attività alla chiusura del periodo d’imposta, indipendentemente dalla loro imputazione al conto economico.

Durata dell’esercizio e variazione dei criteri

Il comma 5 impone il ragguaglio alla durata dell’esercizio di determinati proventi e componenti negativi quando l’esercizio non dura dodici mesi. Il comma 6 richiede di comunicare all’Agenzia delle entrate il mutamento totale o parziale dei criteri di valutazione.

Prezzi di trasferimento

Il comma 7 applica alle operazioni con società estere controllanti, controllate o soggette a comune controllo il principio delle condizioni e dei prezzi che sarebbero stati pattuiti tra soggetti indipendenti in libera concorrenza e in circostanze comparabili. Le rettifiche in diminuzione sono ammesse secondo l’art. 31-quater del D.P.R. n. 600/1973; apposite linee guida possono essere adottate con decreto ministeriale.

Rettifiche e cambi valutari

Il comma 8 estende agli esercizi successivi gli effetti delle rettifiche delle valutazioni operate dall’ufficio. Il comma 9 disciplina l’accertamento mensile dei cambi e ammette tassi alternativi forniti da operatori internazionali indipendenti, purché pubblicamente verificabili.

Giurisdizioni non cooperative

I commi 9-bis–9-quinquies disciplinano la deducibilità dei costi derivanti da operazioni con imprese localizzate nelle giurisdizioni comprese nell’allegato I alla lista UE delle giurisdizioni non cooperative. Prevedono la prova dell’effettivo interesse economico e della concreta esecuzione, l’indicazione separata in dichiarazione, il contraddittorio preventivo e specifiche esclusioni per le imprese estere controllate.

Commi abrogati

Nel testo vigente risultano abrogati i commi 3, 4, 10, 11, 12 e 12-bis; è inoltre abrogata la lettera a) del comma 1-bis.

Testo dei commi rilevanti

Il comma 1, lettera b), individua gli elementi compresi nel costo:

si comprendono nel costo anche gli oneri accessori di diretta imputazione, esclusi gli interessi passivi e le spese generali. Tuttavia per i beni materiali e immateriali strumentali per l'esercizio dell'impresa si comprendono nel costo gli interessi passivi iscritti in bilancio ad aumento del costo stesso per effetto di disposizioni di legge.

Il comma 1-ter attribuisce rilevanza fiscale alla valutazione delle passività dei soggetti IAS/IFRS:

Per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali di cui al citato regolamento (CE) n. 1606/2002, i componenti positivi e negativi che derivano dalla valutazione, operata in base alla corretta applicazione di tali principi, delle passività assumono rilievo anche ai fini fiscali.

Il comma 2 detta il criterio generale per il valore normale e le componenti in natura o in valuta:

Per la determinazione del valore normale dei beni e dei servizi e, con riferimento alla data in cui si considerano conseguiti o sostenuti, per la valutazione dei corrispettivi, proventi, spese e oneri in natura o in valuta estera, si applicano, quando non è diversamente disposto, le disposizioni dell'articolo 9;

Il comma 3-bis disciplina la valutazione delle cripto-attività:

In deroga alle norme degli articoli precedenti del presente capo e ai commi da 1 a 1-ter del presente articolo, non concorrono alla formazione del reddito i componenti positivi e negativi che risultano dalla valutazione delle cripto-attività alla data di chiusura del periodo di imposta a prescindere dall'imputazione al conto economico.

Il comma 6 stabilisce l’obbligo informativo in caso di modifica dei criteri di valutazione:

In caso di mutamento totale o parziale dei criteri di valutazione adottati nei precedenti esercizi il contribuente deve darne comunicazione all'agenzia delle entrate nella dichiarazione dei redditi o in apposito allegato.

Il comma 7 disciplina anche le rettifiche in diminuzione nei prezzi di trasferimento:

La medesima disposizione si applica anche se ne deriva una diminuzione del reddito, secondo le modalità e alle condizioni di cui all'articolo 31-quater del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600.

Il comma 9 regola l’accertamento mensile dei cambi:

Agli effetti delle norme del presente titolo che vi fanno riferimento il cambio delle valute estere in ciascun mese è accertato, su conforme parere dell'Ufficio italiano dei cambi, con provvedimento dell'Agenzia delle entrate, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale entro il mese successivo.

Il comma 9-bis stabilisce il limite ordinario di deducibilità per le operazioni con giurisdizioni non cooperative:

Le spese e gli altri componenti negativi derivanti da operazioni, che hanno avuto concreta esecuzione, intercorse con imprese residenti ovvero localizzate in Paesi o territori non cooperativi a fini fiscali sono ammessi in deduzione nei limiti del loro valore normale, determinato ai sensi dell'articolo 9.

Il comma 9-ter prevede la prova idonea a disapplicare il limite:

Le disposizioni del comma 9-bis non si applicano quando le imprese residenti in Italia forniscono la prova che le operazioni poste in essere rispondono a un effettivo interesse economico e che le stesse hanno avuto concreta esecuzione.

Per gli altri commi si rinvia al testo vigente del D.P.R. n. 917/1986 su Normattiva.

Modifiche e proroghe

• 12 dicembre 2003 — Il D.Lgs. n. 344/2003 ha ridefinito la struttura del TUIR; l’art. 2, comma 4, ha regolato i rinvii alle corrispondenti disposizioni degli artt. 146 e 147.
• 28 febbraio 2005 — Il D.Lgs. n. 38/2005 ha abrogato il comma 4.
• 24 dicembre 2007 — La legge n. 244/2007 ha introdotto disposizioni collegate all’adozione dei principi contabili internazionali, con le decorrenze stabilite dall’art. 1, commi 61 e 88.
• 27 dicembre 2013 — La legge n. 147/2013, art. 1, comma 281, ha esteso in via interpretativa la disciplina dei prezzi di trasferimento alla determinazione del valore della produzione netta IRAP per i periodi indicati dalla norma.
• 14 settembre 2015 — Il D.Lgs. n. 147/2015 ha escluso le operazioni tra imprese residenti dall’ambito del comma 7 e ha stabilito decorrenze per le modifiche allora apportate ai commi 10, 11 e 12-bis.
• 24 settembre 2015 — Il D.Lgs. n. 156/2015 aveva integrato il comma 11 con il rinvio all’interpello previsto dallo Statuto dei diritti del contribuente.
• 28 dicembre 2015 — La legge n. 208/2015 ha abrogato i commi 10, 11, 12 e 12-bis con effetto dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2015.
• 22 ottobre 2016 — Il D.L. n. 193/2016, convertito dalla legge n. 225/2016, ha modificato la disciplina del comma 2 con effetto dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2016, facendo salvi i comportamenti pregressi conformi.
• 30 dicembre 2016 — Il D.L. n. 244/2016, convertito dalla legge n. 19/2017, ha disciplinato l’efficacia delle modifiche relative ai componenti reddituali e patrimoniali rilevati in bilancio e i successivi cambiamenti dei principi contabili.
• 13 dicembre 2024 — Il D.Lgs. n. 192/2024 ha abrogato il comma 3; l’art. 13, comma 1, ne ha regolato la decorrenza dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2023.
• 30 dicembre 2025 — La legge n. 199/2025 ha abrogato la lettera a) del comma 1-bis.
• 19 giugno 2026 — Il D.Lgs. n. 117/2026 ha aggiornato le disposizioni di efficacia connesse alla legge n. 244/2007 e al D.Lgs. n. 192/2024, salvaguardando, nei casi indicati, gli effetti della corretta applicazione dei principi contabili internazionali.
• 7 agosto 2026 — Il D.Lgs. n. 148/2026 ha modificato la disciplina richiamata dal comma 1, lettera c), con decorrenza e regime transitorio stabiliti dall’art. 5, comma 3.

Riferimenti normativi

• Art. 110, commi 1, 1-bis, 1-ter, 2, 3, 3-bis, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 9-bis, 9-ter, 9-quater, 9-quinquies, 10, 11, 12 e 12-bis, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 — norme generali sulle valutazioni, inclusi i commi abrogati indicati dal testo.
• Art. 9, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 — determinazione del valore normale.
• Art. 85, comma 1, lettere a), b) ed e), e comma 3-bis, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 — beni che generano ricavi e qualificazione delle immobilizzazioni finanziarie.
• Art. 87, comma 1, lettera a), D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 — requisito temporale della participation exemption.
• Art. 90, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 — proventi immobiliari richiamati ai fini del ragguaglio.
• Art. 102, commi 1 e 6, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 — componenti negativi relativi ai beni materiali.
• Artt. 104 e 106, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 — componenti negativi richiamati dal comma 5.
• Art. 107, commi 1 e 2, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 — accantonamenti richiamati dal comma 5.
• Art. 167, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 — disciplina delle imprese estere controllate.
• Art. 168-bis, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 — disposizione richiamata dalla disciplina transitoria della legge n. 244/2007.
• Artt. 110-bis, 146 e 147, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 — disposizioni interessate dalla ristrutturazione e dai rinvii conseguenti al D.Lgs. n. 344/2003.
• Regolamento (CE) n. 1606/2002 del Parlamento europeo e del Consiglio, 19 luglio 2002 — applicazione dei principi contabili internazionali.
• Art. 31-quater, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 — rettifiche in diminuzione dei prezzi di trasferimento.
• Art. 11, comma 1, lettere b) ed e), legge 27 luglio 2000, n. 212 — interpelli richiamati, rispettivamente, dalla disciplina storica e da quella vigente.
• Allegato I alla lista UE delle giurisdizioni non cooperative a fini fiscali, adottata con conclusioni del Consiglio dell’Unione europea — individuazione delle giurisdizioni rilevanti.
• Art. 2, comma 4, D.Lgs. 12 dicembre 2003, n. 344 — adeguamento dei rinvii dopo la riforma strutturale del TUIR.
• D.Lgs. 28 febbraio 2005, n. 38 — abrogazione del comma 4.
• Art. 1, commi 58, 59, 61, da 83 a 89, legge 24 dicembre 2007, n. 244 — disposizioni e decorrenze relative ai principi contabili internazionali e alla disciplina transitoria.
• Art. 1, comma 281, legge 27 dicembre 2013, n. 147 — applicazione dei prezzi di trasferimento alla base imponibile IRAP.
• Art. 5, commi 2 e 4, e art. 8, commi 3 e 4, D.Lgs. 14 settembre 2015, n. 147 — interpretazione del comma 7, modifiche e decorrenze del regime del 2015.
• Art. 3, commi 3 e 4, decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 7 agosto 2006, n. 268 — regime transitorio degli utili distribuiti da soggetti non residenti.
• Art. 7, comma 5, D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 156 — integrazione storica del comma 11 in materia di interpello.
• Art. 1, comma 144, legge 28 dicembre 2015, n. 208 — abrogazioni e relativa decorrenza.
• Art. 7-quater, commi 2 e 3, D.L. 22 ottobre 2016, n. 193, convertito dalla legge 1 dicembre 2016, n. 225 — modifica del comma 2, decorrenza e salvaguardia dei comportamenti pregressi.
• Art. 13-bis, commi da 5 a 8, D.L. 30 dicembre 2016, n. 244, convertito dalla legge 27 febbraio 2017, n. 19 — efficacia delle modifiche contabili e fiscali.
• Art. 12, comma 3, D.Lgs. 18 agosto 2015, n. 139 — variazioni dei principi contabili e degli obblighi informativi di bilancio.
• Artt. 9, 10, 11, commi 1 e 2, e art. 13, comma 1, D.Lgs. 13 dicembre 2024, n. 192 — modifiche richiamate e relativa decorrenza.
• Legge 30 dicembre 2025, n. 199 — abrogazione della lettera a) del comma 1-bis.
• Art. 164, commi 1 e 2, artt. 276 e 277, commi 1 e 2, art. 374, comma 7, e art. 94, comma 1, lettera e), D.Lgs. 19 giugno 2026, n. 117 — aggiornamenti di efficacia, coordinamento e disciplina dei beni richiamata dal regime transitorio.
• Art. 5, commi 1 e 2, lettere a), c) e f), e comma 3, D.Lgs. 7 agosto 2026, n. 148 — modifica e decorrenza della disciplina delle rivalutazioni.