Sintesi
La Circolare n. 412088 del 3 dicembre 2018 del Ministero dello Sviluppo Economico fornisce chiarimenti interpretativi sulla disciplina del credito d'imposta per la formazione 4.0, introdotto dall'art. 1, commi 46-56, della Legge di Bilancio 2018 (L. 205/2017). Il documento, elaborato d'intesa con il Ministero del Lavoro, affronta quattro questioni principali emerse dai numerosi quesiti pervenuti da associazioni di categoria e imprese: il termine per il deposito dei contratti collettivi, l'ammissibilità della formazione in modalità e-learning, gli adempimenti semplificati per i gruppi societari e le regole di cumulo con altri incentivi alla formazione. La circolare è corredata dal testo integrale del decreto attuativo 4 maggio 2018 e dalla relativa relazione illustrativa.
Contesto e quesito
La circolare nasce a seguito della pubblicazione del decreto attuativo 4 maggio 2018 (G.U. n. 143 del 22 giugno 2018), che ha generato molteplici richieste di chiarimento. Il MiSE inquadra così l'esigenza dell'intervento:
A seguito della pubblicazione del citato decreto, avvenuta nella Gazzetta Ufficiale n. 143 del 22 giugno 2018, sono pervenuti numerosi quesiti, provenienti sia da associazioni di categoria che da singole imprese, su taluni profili applicativi dell'agevolazione. Pertanto, al fine di dare maggiori certezze operative ai soggetti interessati alla fruizione del credito d'imposta, con la presente circolare, elaborata d'intesa con il Ministero del Lavoro e delle Politiche sociali, si ritiene opportuno fornire alcuni chiarimenti sulle principali questioni di diretta competenza; si rinvia a una successiva circolare dell'Agenzia delle Entrate per gli ulteriori chiarimenti concernenti sia i profili generali e sia i profili fiscali della disciplina agevolativa.
Il MiSE chiarisce preliminarmente la natura dell'agevolazione e il suo rapporto con la disciplina europea:
l'agevolazione introdotta dalla richiamata legge n. 205 del 2017 è stata introdotta per il solo anno 2018 (rectius: per il periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2017) e si configura come un regime di aiuti alla formazione, in esenzione da notifica, in quanto concesso nei limiti e alle condizioni previste per tale categoria di aiuti dal regolamento (UE) n. 651/2014 e, in particolare, nel rispetto di quanto specificamente stabilito dall'art. 31 dello stesso regolamento.
Analisi del MiSE
Carattere restrittivo rispetto al Regolamento UE 651/2014
Il MiSE evidenzia che il legislatore italiano ha adottato una disciplina più restrittiva rispetto al quadro europeo, sia sul fronte delle spese ammissibili sia sulla misura del beneficio:
la disciplina del credito d'imposta non costituisce una diretta e integrale applicazione del contenuto dell'art. 31 del citato regolamento, differenziandosene, per precisa scelta del legislatore, in senso restrittivo sia in relazione alla individuazione delle spese ammissibili e sia per ciò che attiene alla misura dell'intensità dell'aiuto attribuibile.
Con riguardo alle spese ammissibili, il MiSE precisa che rilevano esclusivamente i costi del personale:
la disciplina in esame considera rilevanti ai fini del calcolo del beneficio esclusivamente i costi del personale dipendente impegnato nelle attività formative ammissibili [...] Non assumono, dunque, rilievo ai fini del calcolo del beneficio le altre voci di costo indicate dal citato articolo 31 del regolamento (UE) n. 651/2014, quali, a titolo esemplificativo: quelle relative ai docenti esterni all'impresa, quelle relative all'ammortamento dei beni strumentali impiegati nelle attività di formazione ammissibili o ai materiali utilizzati nello svolgimento delle attività.
Quanto alla misura del beneficio:
la disciplina ha fissato al 40 per cento delle spese ammissibili l'intensità dell'aiuto attribuibile, in luogo della percentuale del 50 per cento prevista dal citato articolo 31 del regolamento (UE) n. 651/2014. Si ricorda, inoltre, che la percentuale del 40 per cento si applica indistintamente a tutte le imprese e per tutto il personale, non essendosi avvalso il legislatore della facoltà prevista dallo stesso articolo 31 di maggiorare la misura del beneficio in ragione delle dimensioni dell'impresa o della situazione del personale dipendente (lavoratori svantaggiati, lavoratori disabili).
Indipendenza dall'iper ammortamento
Un chiarimento di portata generale riguarda il rapporto tra credito formazione 4.0 e agevolazioni per investimenti in beni strumentali:
l'applicazione del credito d'imposta per gli investimenti in formazione del personale è indipendente dall'applicazione delle agevolazioni a titolo di iper ammortamento per gli investimenti in beni strumentali e può, dunque, essere fruita anche da quelle imprese che non abbiano effettuato ancora o non abbiano in programma di effettuare investimenti in tali immobilizzazioni tecniche.
1) Termine per il deposito dei contratti collettivi
Il primo quesito riguarda la condizione del deposito dei contratti collettivi aziendali o territoriali presso l'Ispettorato del Lavoro. Il MiSE chiarisce che la condizione è soddisfatta per contratti sottoscritti a partire dal 1° gennaio 2018:
tale condizione, nel rispetto dell'effetto incentivante richiesto dal regolamento (UE) n. 651/2014, deve intendersi soddisfatta nel caso in cui lo svolgimento delle attività formative in questione sia previsto in contratti sottoscritti - o anche semplicemente integrati in relazione a tali attività - a partire dal 1° gennaio 2018 e cioè dalla data di entrata in vigore della disciplina agevolativa.
Per quanto riguarda il termine di deposito:
si precisa che lo stesso può essere effettuato utilizzando la modalità telematica messa a disposizione nella sezione "Servizi" del sito internet istituzionale del Ministero del Lavoro e delle Politiche sociali [...] anche successivamente allo svolgimento delle attività formative, ma comunque entro la data del 31 dicembre 2018.
In merito al contenuto minimo dei contratti:
risulta demandata ai contratti collettivi aziendali o territoriali l'espressa previsione dei contenuti delle attività formative, con particolare riferimento all'impegno a effettuare investimenti in tali attività. Tale previsione potrà essere successivamente integrata al fine di specificare le modalità di realizzazione delle attività formative. Le parti potranno individuare liberamente lo schema di accordo da utilizzare, a condizione che dallo stesso risulti in maniera espressa la comune volontà in merito alle attività concordate e alla loro programmazione.
2) Ammissibilità della formazione e-learning
Il MiSE conferma l'ammissibilità della formazione a distanza, pur subordinandola a specifici requisiti di verifica:
la disciplina agevolativa non pone sul punto espresse limitazioni e che, pertanto, devono considerarsi in via di principio ammissibili anche le attività svolte attraverso corsi e lezioni "on line". Tuttavia, tale modalità di svolgimento delle attività formative pone particolari problemi applicativi e conseguenti oneri da rispettare per l'impresa ai fini del soddisfacimento del requisito generale riguardante il controllo dell'effettiva partecipazione (presenza) del personale dipendente alle attività medesime.
Il MiSE detta requisiti tecnici puntuali sull'architettura dei corsi e-learning:
l'architettura dei corsi deve caratterizzarsi per la sua interattività e deve, facendo riferimento all'attuale evoluzione tecnologica e didattica, prevedere specifici momenti di verifica, consistenti nella proposizione di quesiti non particolarmente complessi, a intervalli di tempo irregolari non prevedibili dall'utente. [...] È necessario predisporre almeno quattro momenti di verifica per ogni ora di corso, durante i quali verrà proposto un quesito, selezionato in maniera casuale dal sistema all'interno di un set di domande non minore di tre.
In caso di risposta errata:
lo stesso dovrà rivedere la parte di corso cui il quesito faceva riferimento e rispondere a un ulteriore quesito, differente nel contenuto rispetto al precedente, che gli verrà proposto in un momento diverso e imprevedibile. Soltanto una volta fornita la risposta corretta, la fruizione del corso potrà continuare.
La circolare introduce anche un esame finale:
Si richiede inoltre che il discente sia sottoposto a un momento di verifica finale in cui risponda in modo esatto ad almeno un quesito sui due che dovranno essere proposti per ognuna delle ore di lezione in cui il corso si articola.
Per le attività e-learning già svolte prima della circolare, il MiSE adotta un criterio di transizione:
si ritiene, pertanto, che le indicazioni fornite si rendano applicabili alle attività di formazione realizzate a partire dalla data di pubblicazione della presente circolare; fermo restando comunque, per le attività già svolte in precedenza, il rispetto, con modalità equivalenti o analoghe a quelle ora specificate, dell'onere documentale posto dall'articolo 6, comma 3, del decreto attuativo concernente la redazione e la conservazione dei registri nominativi.
Per la sottoscrizione dei registri nella formazione e-learning:
considerando che in caso di auto-formazione il docente è sostanzialmente sostituito, per così dire, dalla piattaforma web, si ritiene sufficiente che la piattaforma rilasci il preciso monitoraggio delle ore e dei minuti durante i quali il dipendente ha fruito del servizio, accompagnato da una dichiarazione dello svolgimento delle attività formative.
3) Gruppi societari: adempimenti semplificati
Il MiSE consente modalità semplificative per le imprese appartenenti allo stesso gruppo:
si ritiene possibile che la relazione prevista dal comma 3 del citato articolo 7 del decreto attuativo possa essere redatta con riferimento a un unico progetto formativo che indichi gli obiettivi comuni perseguiti nell'ambito del gruppo; inoltre, si ritiene possibile anche predisporre un unico registro didattico nel quale, accanto alle altre informazioni richieste per il monitoraggio della partecipazione alle attività formative, sia indicata per ciascun partecipante anche la società di appartenenza.
Tuttavia, la dichiarazione individuale resta un obbligo autonomo di ciascuna società:
per quanto riguarda l'obbligo del rilascio dell'apposita dichiarazione attestante l'effettiva partecipazione dei dipendenti alle attività formative, previsto dal comma 3 dell'articolo 3 del decreto attuativo, si ritiene che lo stesso debba essere comunque rispettato autonomamente da ciascuna società del gruppo.
4) Cumulo con altri incentivi alla formazione
Il MiSE richiama la regola generale del Regolamento UE 651/2014:
gli aiuti di Stato con costi ammissibili identificabili (come nel caso del credito d'imposta in questione) possono essere cumulati senza limitazioni con altri aiuti di Stato che riguardino costi ammissibili diversi: in tale situazione, in altri termini, non si pongono problemi di cumulo e l'impresa può sommare i benefici derivanti dall'applicazione dei diversi incentivi senza che le relative misure interferiscano tra di loro e ciò, si precisa, anche nel caso in cui i due aiuti riguardino il medesimo progetto o iniziativa.
L'esempio concreto riguarda i Fondi interprofessionali:
il credito d'imposta in esame sia cumulabile senza limitazioni con i contributi ricevuti dall'impresa per i Piani formativi finanziati dai Fondi interprofessionali che escludono dai costi ammissibili i costi del personale discente partecipante alle attività di formazione: in tal caso, infatti, si tratterebbe di due aiuti aventi la medesima finalità e riguardanti lo stesso progetto, ma aventi a oggetto costi ammissibili diversi.
Nel caso in cui i costi ammissibili coincidano:
Nel caso in cui invece l'aiuto alla formazione concorrente con il credito d'imposta in esame abbia a oggetto anche i costi del personale impegnato nelle attività di formazione, l'impresa dovrà verificare che il cumulo dei due incentivi non superi l'intensità massima prevista dallo stesso regolamento per gli aiuti alla formazione (50 per cento di tutti i costi ammissibili nella generalità dei casi).
Il MiSE chiarisce inoltre il coordinamento con aiuti concessi per finalità diverse (es. assunzione lavoratori svantaggiati):
qualora il credito d'imposta "formazione 4.0" interessi personale dipendente in relazione al quale l'impresa benefici anche di altri aiuti concessi per finalità diverse - come, ad esempio, nel caso di un aiuto concesso per l'assunzione di un lavoratore svantaggiato che sia impegnato anche nelle attività di "formazione 4.0" - il calcolo del beneficio spettante deve essere effettuato assumendo la retribuzione lorda maturata in relazione alle ore o alle giornate di formazione, al netto della quota di retribuzione coperta dall'aiuto all'assunzione.
Perimetro della risposta
Il MiSE circoscrive espressamente l'ambito della circolare ai soli profili di propria competenza, rinviando ad altra sede i profili fiscali:
si ritiene opportuno fornire alcuni chiarimenti sulle principali questioni di diretta competenza; si rinvia a una successiva circolare dell'Agenzia delle Entrate per gli ulteriori chiarimenti concernenti sia i profili generali e sia i profili fiscali della disciplina agevolativa.
L'agevolazione è limitata al solo anno 2018:
l'agevolazione introdotta dalla richiamata legge n. 205 del 2017 è stata introdotta per il solo anno 2018 (rectius: per il periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2017)
Le spese ammissibili sono esclusivamente i costi del personale dipendente (subordinato o in apprendistato):
per personale dipendente si intende il personale titolare di un rapporto di lavoro subordinato, anche a tempo determinato. Per il personale titolare di un contratto di apprendistato sono ammissibili le attività di formazione relative all'acquisizione delle competenze nelle tecnologie indicate al comma 1.
Il credito opera come aiuto alla formazione nel quadro del Regolamento UE 651/2014:
si configura come un regime di aiuti alla formazione, in esenzione da notifica, in quanto concesso nei limiti e alle condizioni previste per tale categoria di aiuti dal regolamento (UE) n. 651/2014
Le indicazioni sulla formazione e-learning hanno efficacia temporale differenziata:
le indicazioni fornite si rendano applicabili alle attività di formazione realizzate a partire dalla data di pubblicazione della presente circolare; fermo restando comunque, per le attività già svolte in precedenza, il rispetto, con modalità equivalenti o analoghe a quelle ora specificate, dell'onere documentale
Riferimenti normativi
- Art. 1, commi 46-56, Legge 27 dicembre 2017, n. 205 (Legge di Bilancio 2018 — disciplina del credito d'imposta formazione 4.0)
- Art. 1, comma 56, Legge 27 dicembre 2017, n. 205 (autorizzazione di spesa di 250 milioni per l'anno 2019)
- Art. 1, commi 9 e 10, Legge 11 dicembre 2016, n. 232 (agevolazioni iper e super ammortamento per beni strumentali)
- Art. 1, comma 53, Legge 24 dicembre 2007, n. 244 (limite di 250.000 euro per crediti d'imposta agevolativi)
- Art. 34, Legge 23 dicembre 2000, n. 388 (limite generale di compensabilità di 700.000 euro)
- Art. 1, commi 421-423, Legge 30 dicembre 2004, n. 311 (atto di recupero crediti indebitamente utilizzati)
- Art. 17, comma 13, Legge 31 dicembre 2009, n. 196 (monitoraggio degli oneri di finanza pubblica)
- Decreto 4 maggio 2018 — MiSE, di concerto con MEF e Ministero del Lavoro (decreto attuativo del credito d'imposta formazione 4.0)
- Allegato A, Legge 27 dicembre 2017, n. 205 (ambiti aziendali di applicazione delle competenze 4.0)
- Art. 14, D.Lgs. 15 giugno 2015 (recte: 14 settembre 2015), n. 151 (deposito telematico dei contratti collettivi presso l'Ispettorato Territoriale del Lavoro)
- Regolamento (UE) n. 651/2014, in particolare art. 2, punto 18 e art. 31 (aiuti alla formazione — definizione di impresa in difficoltà)
- Regolamento (UE) n. 1407/2013 (regime de minimis)
- Artt. 107 e 108 del Trattato sul funzionamento dell'Unione europea (disciplina aiuti di Stato)
- Art. 51, comma 5, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 — TUIR (limiti indennità di trasferta)
- Artt. 61 e 109, comma 5, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 — TUIR (rilevanza ai fini del rapporto di deducibilità)
- Art. 17, D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241 (compensazione crediti e debiti tributari)
- Art. 37, comma 49-bis, D.L. 4 luglio 2006, n. 223 (obbligo di utilizzo dei servizi telematici per la compensazione)
- D.P.R. 28 dicembre 2000, n. 445, artt. 46 e 47 (dichiarazioni sostitutive di certificazione e dell'atto di notorietà)
- Art. 60, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (modalità di notifica degli atti di recupero)
- Art. 2477, comma 3, Codice civile (condizioni per la revisione legale delle S.r.l.)
- Art. 8, D.Lgs. 27 gennaio 2010, n. 39 (registro dei revisori legali)
- Art. 10, D.Lgs. 27 gennaio 2010, n. 39 (principi di indipendenza dei revisori)
- Art. 64, Codice di procedura civile (responsabilità del consulente tecnico — applicabile al revisore)
- D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446 (IRAP — imposta regionale sulle attività produttive)
- Art. 3, D.L. 23 dicembre 2013, n. 145 (credito d'imposta R&S — richiamato per analogia)
- Circolare Agenzia delle Entrate n. 13/E del 27 aprile 2017 (prassi su certificazione contabile per credito R&S)
- Regolamento CE 68/01 della Commissione del 12 gennaio 2001 (accreditamento soggetti formatori presso fondi interprofessionali)
- Norma UNI EN ISO 9001:2000, settore EA 37 (certificazione di qualità per soggetti formatori esterni)
Temi
- Credito d'imposta formazione 4.0
- Formazione e-learning e a distanza
- Deposito contratti collettivi aziendali o territoriali
- Cumulo agevolazioni e intensità massima di aiuto
- Gruppi societari e semplificazioni documentali
- Fondi interprofessionali
- Competenze 4.0 e tecnologie abilitanti
- Piano Nazionale Impresa 4.0